近幾年有關(guān)稅權(quán)的論述和研究逐漸多起來(lái)，稅權(quán)成為稅收理論研究和實(shí)踐中的一個(gè)熱點(diǎn)。本文擬就稅權(quán)之中的稅收立法權(quán)問題，作些初步的探討。

　　一、 稅權(quán)的概念

　　何為稅權(quán)？在我國(guó)的《辭?！?、《中國(guó)稅務(wù)百科全書》、《現(xiàn)代稅法實(shí)用詞典》等詞書中均未收入這一詞匯。稅權(quán)，顧名思義是稅和權(quán)力或權(quán)利的結(jié)合。稅權(quán)的概念，首先涉及對(duì)稅和國(guó)家權(quán)力或權(quán)利的認(rèn)識(shí)。稅收的含義應(yīng)表述為：國(guó)家為實(shí)現(xiàn)其職能，執(zhí)行社會(huì)公共事務(wù)，滿足公共需要，憑借政治權(quán)力，依照法律規(guī)定，取得財(cái)政收入的一種特定的分配形式。可以認(rèn)為稅收是國(guó)家強(qiáng)制取得剩余產(chǎn)品或社會(huì)財(cái)富而形成的一種特定的分配關(guān)系，屬于與社會(huì)生產(chǎn)和再生產(chǎn)相聯(lián)系的經(jīng)濟(jì)范疇，這也是稅收的本質(zhì)。其形式上的“強(qiáng)制性”、“非對(duì)稱償還性”（無(wú)償性）、“規(guī)范性”特征正是稅收本質(zhì)的反映。從稅收的本質(zhì)看，稅權(quán)是國(guó)家參與國(guó)民收入的分配權(quán)。

　　 按照馬克思主義觀點(diǎn)：權(quán)力包括財(cái)產(chǎn)權(quán)力和政治權(quán)力。財(cái)產(chǎn)權(quán)力是屬于所有者的權(quán)力，而政治權(quán)力則屬于國(guó)家的權(quán)力。筆者認(rèn)為，國(guó)家的權(quán)力既包括政治權(quán)力也包括國(guó)家的財(cái)產(chǎn)權(quán)力。但國(guó)家在行使稅權(quán)參與國(guó)民收入，取得財(cái)政收入，憑借的是政治權(quán)力，而非國(guó)家財(cái)產(chǎn)權(quán)力。只有當(dāng)財(cái)政收入或預(yù)算收入再分配時(shí)，即預(yù)算支出時(shí)，才能成為一種國(guó)家財(cái)產(chǎn)權(quán)力。因?yàn)檫@時(shí)稅收收入已屬于國(guó)家所有者的財(cái)產(chǎn)。因此，理解馬克思的“政治權(quán)力”，需從稅權(quán)的權(quán)源視角去認(rèn)識(shí)：稅收收入是國(guó)家憑借“政治權(quán)力”取得，在一定意義上是一種“剝奪”，是客觀的依法“剝奪”，從而完整、科學(xué)地把握稅權(quán)的性質(zhì)。顯然，無(wú)償性這一稅收形式特征體現(xiàn)稅權(quán)性質(zhì)。國(guó)家憑借政治權(quán)力，依據(jù)法律規(guī)范強(qiáng)迫納稅義務(wù)人將自己的貨幣或?qū)嵨锏乃袡?quán)轉(zhuǎn)移給國(guó)家，使納稅人喪失其財(cái)產(chǎn)所有權(quán)，國(guó)家取得其財(cái)產(chǎn)所有權(quán)。所有權(quán)在這里依法強(qiáng)行轉(zhuǎn)移，其實(shí)質(zhì)原因就在于政治權(quán)力的取得。在此意義上，稅權(quán)可以稱為取得國(guó)家所有權(quán)之權(quán)，稅權(quán)是權(quán)力與利益直接的同一。

　　前面所述國(guó)家憑借政治權(quán)力，即權(quán)力是后盾，是法律規(guī)定的權(quán)利得以實(shí)現(xiàn)的保障，眾所周知，沒有政治權(quán)力作保證，稅收就成為不可能，這里權(quán)力與權(quán)利的同一，體現(xiàn)國(guó)家與法的關(guān)系，以及法與稅的關(guān)系。

　　縱觀世界各國(guó)的稅收歷史，無(wú)不接受稅收法律主義的影響，稅收法律主義的含義是：稅收法定，有稅就有法，每一稅種的設(shè)置必須同步立法，征納雙方的權(quán)利和義務(wù)由法律或法規(guī)予以確定和規(guī)范。如我國(guó)憲法規(guī)定：“中華人民共和國(guó)公民有依照法律納稅的義務(wù)”。稅收法律主義表明國(guó)家征稅的權(quán)利和納稅人的納稅義務(wù)都是法定的。不論其權(quán)利義務(wù)是否對(duì)等，征稅機(jī)關(guān)依法征稅，納稅人依法繳稅，兩方主體均不得違法。這就說(shuō)明法律是征稅的依據(jù)。關(guān)于稅收法律主義，各國(guó)稅法著作中均有詳細(xì)著述。

　　目前，由于我國(guó)沒有《中華人民共和國(guó)稅法》法典，稅收基本法也未出臺(tái)，因此，也不可能對(duì)稅法概念和稅權(quán)概念有統(tǒng)一的權(quán)威解釋?；谏鲜觯梢悦鞔_，稅權(quán)應(yīng)包括以下幾層含義：１、稅權(quán)屬于法律概念，稅法是公法，稅權(quán)屬于公權(quán)；２、稅權(quán)是指法律上明確規(guī)定的權(quán)利或權(quán)力。３、稅權(quán)的實(shí)現(xiàn)憑借或依靠國(guó)家的政治權(quán)力。４、稅權(quán)是權(quán)利與權(quán)力的合一或統(tǒng)一。５、稅權(quán)通常是指法律上的權(quán)利，與法律上的義務(wù)對(duì)稱。６、與稅權(quán)相關(guān)聯(lián)的概念主要有：所有權(quán)、財(cái)產(chǎn)權(quán)、債權(quán)、請(qǐng)求權(quán)等。綜上，對(duì)稅權(quán)的概念，我們可以做如下表述：稅權(quán)是國(guó)家為實(shí)現(xiàn)其職能，取得財(cái)政收入，具有在稅收立法、稅款征收、稅務(wù)管理等方面的權(quán)力或權(quán)利。

　　 二、稅權(quán)的內(nèi)容

　　 稅權(quán)的內(nèi)容，從總體上說(shuō)包括兩方面：其一，是立法稅權(quán)（也稱稅收立法權(quán)）。又包含中央立法權(quán)和地方立法權(quán)；其二，是執(zhí)法稅權(quán)（也稱稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)），又包含稅款征收權(quán)和稅務(wù)管理權(quán)。在法理上，稅收立法權(quán)與稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)是兩個(gè)不同的概念，但又緊密聯(lián)系。從國(guó)家機(jī)關(guān)的職能分工來(lái)說(shuō)，立法權(quán)屬于立法機(jī)關(guān)，即全國(guó)人大及其常委會(huì)這一最高權(quán)力機(jī)關(guān)。根據(jù)我國(guó)國(guó)情，作為行政機(jī)關(guān)的國(guó)務(wù)院基于授權(quán)具有一定程度的立法權(quán)；而執(zhí)行權(quán)則屬于國(guó)務(wù)院主管稅務(wù)的機(jī)關(guān)，一般是指各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)。稅權(quán)與事權(quán)、財(cái)權(quán)緊密聯(lián)系，相輔相成，最終關(guān)系到國(guó)家財(cái)政的收入歸屬，為此，稅收的立法權(quán)與稅收?qǐng)?zhí)法稅權(quán)必須互相貫通協(xié)調(diào)一致。需要說(shuō)明，通常情況下，稅權(quán)更多的是指執(zhí)法權(quán)，即稅款征收權(quán)和稅務(wù)管理權(quán)。關(guān)于“稅收司法權(quán)”筆者不同意這個(gè)提法，因?yàn)椋痉?quán)一般屬于法院和檢察院，如果將司法概念的界定范圍，擴(kuò)展到法院、檢察院、司法局、公安局的執(zhí)法行為，那么對(duì)稅權(quán)的“司法權(quán)”就很難以得出合乎法律邏輯的解釋。但是，稅權(quán)不僅需要國(guó)家政治權(quán)力的保護(hù)，而且更需要直接的司法保護(hù)。

　　 總之，筆者認(rèn)為：稅權(quán)包括也僅包括立法稅權(quán)和執(zhí)法稅權(quán)。立法稅權(quán)又分為中央立法權(quán)和地方立法權(quán)、稅法的解釋權(quán)、調(diào)整權(quán)、修改權(quán)、廢止權(quán)、稅收的減免權(quán)。執(zhí)法稅權(quán)，包含稅款征收權(quán)和稅務(wù)管理權(quán)，執(zhí)法稅權(quán)突出的體現(xiàn)權(quán)利和權(quán)力的一致。

　　 三、我國(guó)立法稅權(quán)的現(xiàn)狀及改進(jìn)設(shè)想

　　 立法稅權(quán)是指國(guó)家政權(quán)機(jī)關(guān)依照法定程序制定、解釋、調(diào)整、修改、廢止稅收法律、法規(guī)的特定權(quán)力。世界各國(guó)在立法稅權(quán)上都存在稅收立法權(quán)限的劃分問題。美國(guó)憲法規(guī)定：國(guó)會(huì)有課征所得稅、間接稅、輸入稅與國(guó)產(chǎn)稅的權(quán)力；德國(guó)憲法規(guī)定：對(duì)收入全部或部分歸聯(lián)邦的收入，聯(lián)邦與州有共同立法權(quán)；比利時(shí)雖然是單一制國(guó)家，其憲法也規(guī)定：國(guó)家稅必須通過(guò)立法才能規(guī)定，城市、市鎮(zhèn)聯(lián)合體和市鎮(zhèn)的地方稅，非經(jīng)各自議會(huì)作出決定，不得征收。我國(guó)的稅收立法權(quán)體現(xiàn)集中在中央的原則。在1993年的《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)行分稅制財(cái)政管理體制的決定》指出：“中央稅、共享稅以及地方稅的立法權(quán)都要集中在中央。”這些關(guān)于稅收立法權(quán)限劃分的規(guī)定，體現(xiàn)了我國(guó)中央集權(quán)和單一制國(guó)家的立法特點(diǎn)。

　?。ㄒ唬┝⒎C(jī)關(guān)

　　我國(guó)立法機(jī)關(guān)包括：１、全國(guó)人大及其常委會(huì)，這是最高權(quán)力機(jī)關(guān)，行使國(guó)家立法權(quán)，這一權(quán)力又由憲法加以確定，它具有修改并解釋憲法的權(quán)力，當(dāng)然具有制定和修改其他法律的權(quán)力。稅收法律的制定、修改等權(quán)力，屬于全國(guó)人大及其常委會(huì)。２、國(guó)務(wù)院，作為國(guó)家最高行政機(jī)關(guān)，比較多的參與立法，與三權(quán)分立的國(guó)家有很大的不同，這與我國(guó)國(guó)情有關(guān)。我國(guó)現(xiàn)行的稅收法律、法規(guī)，其中只有三個(gè)法律是由全國(guó)人大立法機(jī)關(guān)制定的，即《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》、《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》，其他工商稅的法律規(guī)定以及非工商稅的法律規(guī)定均以“暫行條例”等法規(guī)形式由國(guó)務(wù)院及主管機(jī)關(guān)制定。在法理上，國(guó)務(wù)院制定“暫行條例”應(yīng)認(rèn)為是全國(guó)人大的授權(quán)立法，立法權(quán)應(yīng)屬全國(guó)人大及其常委會(huì)。我國(guó)全國(guó)人大曾于1984年和1985年兩次授權(quán)國(guó)務(wù)院在工商稅制等方面制定暫行條例，因此就出現(xiàn)目前我國(guó)18個(gè)工商稅的法律規(guī)定中只有兩個(gè)“法律”是由全國(guó)人大制定的，其它基本上都是由國(guó)務(wù)院制定的“暫行條例”。有的“暫行條例”暫行時(shí)間過(guò)長(zhǎng)，暫行十幾年，甚至更長(zhǎng)，影響稅法的效力和后果，這種情況應(yīng)該根據(jù)我國(guó)法制化進(jìn)程予以改變，使一些有全局影響的重大的的“暫行條例”早日回歸到“法律”的位置上，對(duì)不適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的“暫行條例”，應(yīng)及時(shí)廢止。為提高稅法的權(quán)威性，建議今后加大全國(guó)人大立法機(jī)關(guān)的立法力度和立法數(shù)量。

　　（二）分稅制與立法權(quán)劃分原則

　　 分稅制實(shí)際上就是中央和地方分散稅權(quán)，亦即《工商稅制改革實(shí)施方案》中規(guī)定的“合理分權(quán)”原則。立法權(quán)的分權(quán)，與集權(quán)對(duì)稱，地方立法權(quán)，必須是由地方有立法權(quán)的地方人大及其常委會(huì)，在不違背憲法或憲法許可的情況下，根據(jù)本行政區(qū)財(cái)權(quán)與事權(quán)相統(tǒng)一原則確定，而我國(guó)現(xiàn)狀是地方稅的立法權(quán)，基本上是集中在中央，維護(hù)了“統(tǒng)一稅法”原則，是符合現(xiàn)實(shí)、合乎國(guó)情的選擇。分稅制是財(cái)政管理體制，不僅涉及稅權(quán)的分散，更關(guān)系到稅收收入的分配，理順中央與地方的財(cái)政分配關(guān)系。國(guó)家根據(jù)事權(quán)與財(cái)權(quán)相結(jié)合的原則，將稅種統(tǒng)一劃分為中央稅、地方稅和中央地方共享稅。稅收收入分配的歸屬，將保證中央財(cái)政的需要和滿足執(zhí)行社會(huì)公共事務(wù)的需要，并增強(qiáng)中央的宏觀調(diào)控能力。這里還體現(xiàn)出稅權(quán)是一種分配和再分配權(quán)。關(guān)于稅收立法權(quán)限的劃分，各國(guó)都根據(jù)本國(guó)的實(shí)際，如經(jīng)濟(jì)、政治、民族、文化、歷史等各種因素，在稅權(quán)的集中與分散上各有特色，不盡一致。有法國(guó)、英國(guó)的中央集權(quán)型，有美國(guó)的地方分散型和日本、德國(guó)的中央地方兼顧型等模式。而我國(guó)的取向，必須結(jié)合我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還不成熟，法制還不健全，民主意識(shí)還需要加強(qiáng)等社會(huì)主義初級(jí)階段的國(guó)情和單一制國(guó)家政治體制的特點(diǎn)，確立我國(guó)立法體制，既要“集中稅權(quán)”、“統(tǒng)一稅法”，又要“合理分權(quán)”，理順中央與地方的財(cái)政分配關(guān)系，使中央和地方政財(cái)分配關(guān)系更合理、更科學(xué)，從而保證國(guó)家財(cái)政職能作用更好的發(fā)揮。不論稅收立法權(quán)限在中央和地方如何劃分，都必須納入憲法的規(guī)范，保障其權(quán)力的合法性和規(guī)范性。

　　 根據(jù)我國(guó)實(shí)際，應(yīng)該將主體稅種的流轉(zhuǎn)稅和所得稅的立法權(quán)交給中央統(tǒng)一立法，其他所有稅種的設(shè)置，特別是國(guó)家統(tǒng)一開征的財(cái)產(chǎn)稅、資源稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、遺產(chǎn)稅、證券交易稅等稅種的立法，都應(yīng)由中央制定，地方不得進(jìn)行新稅種立法。但對(duì)地方稅法施行上可以結(jié)合本地區(qū)實(shí)際情況，由地方立法機(jī)關(guān)或政府制定具體實(shí)施辦法，在稅率和減免稅等方面作選擇性的規(guī)定。地方行使一定的立法權(quán)實(shí)質(zhì)上是立法權(quán)的調(diào)整權(quán)，如《契稅暫行條例》是全國(guó)統(tǒng)一開征的地方稅，該條例第３條規(guī)定：“契稅稅率為３—５％，契稅的適用稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在前款規(guī)定的幅度內(nèi)按照本地區(qū)的實(shí)際情況確定，并報(bào)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局備案。”這一規(guī)定正體現(xiàn)地方對(duì)統(tǒng)一稅法適用部分條款的選擇，是對(duì)稅收立法權(quán)的一種分散，在此意義上，可以認(rèn)為廣義的稅收立法權(quán)包括稅收政策的制定權(quán)（稅政權(quán)）。

　?。ㄈ┒愂臻_征權(quán)

　　需要指出，地方立法機(jī)關(guān)或政府還具有某一地方稅的開征權(quán)，即某一地方稅法在本地區(qū)是否施行的權(quán)力，如全國(guó)統(tǒng)一征收的《筵席稅暫行條例》已發(fā)布９年，有許多省市沒有開征。1994年稅制改革后，中央已將該稅法的施行權(quán)交給地方，由各地方?jīng)Q定開征或停征。

　?。ㄋ模┱{(diào)整權(quán)

　　稅收減免權(quán)是立法稅權(quán)的重要組成內(nèi)容，除稅法本身規(guī)定減免稅外，我國(guó)現(xiàn)行稅法已經(jīng)將絕大部分減免權(quán)規(guī)定在中央。如在《增值稅暫行條例》第16條規(guī)定：“除前款規(guī)定外，增值稅的免稅、減稅項(xiàng)目由國(guó)務(wù)院規(guī)定。任何地區(qū)、部門均不得規(guī)定免稅、減稅項(xiàng)目。”《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第６條也作了相同的規(guī)定。在《企業(yè)所得稅暫行條例》里，從優(yōu)惠政策的角度規(guī)定了減免稅，第８條規(guī)定：“民族自治地方的企業(yè)，需要照顧和鼓勵(lì)的，經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)，可以實(shí)行定期減稅或者免稅”，這一規(guī)定同時(shí)說(shuō)明稅權(quán)集中在中央，又需結(jié)合民族自治區(qū)的自治機(jī)關(guān)的自治權(quán)，正確處理中央與自治區(qū)在稅收立法權(quán)方面的集中與分散關(guān)系。今后還應(yīng)適當(dāng)擴(kuò)大自治區(qū)制定稅收政策的權(quán)力。我國(guó)在稅法里一般都明確規(guī)定行使調(diào)整權(quán)的國(guó)家機(jī)關(guān)，如《增值稅暫行條例》第２條規(guī)定：“稅率的調(diào)整，由國(guó)務(wù)院決定”?！稜I(yíng)業(yè)稅暫行條例》第２條規(guī)定：“稅目、稅率的調(diào)整，由國(guó)務(wù)院決定”，這說(shuō)明作為立法稅權(quán)的調(diào)整權(quán)，也是集中在中央。調(diào)整權(quán)根據(jù)某地方實(shí)際情況，可以分散給地方，如北京市地稅局最新公布：從1998年１月１日起，對(duì)個(gè)人勞務(wù)報(bào)酬所得一千元以下的收入，一律按預(yù)扣率３％，全額計(jì)稅，征收個(gè)人所得稅。

　　調(diào)整權(quán)與立法權(quán)是一致的，如《×××暫行條例》本身就是授權(quán)國(guó)務(wù)院立法，條例又規(guī)定調(diào)整權(quán)仍屬國(guó)務(wù)院，所以說(shuō)這里的調(diào)整權(quán)與立法權(quán)是完全一致的。調(diào)整權(quán)與修改權(quán)有著同一性，一般情況下，調(diào)整即是修改，稅目、稅率被調(diào)整后就是修改了原來(lái)的內(nèi)容。需要說(shuō)明，在“暫行條例”中的調(diào)整權(quán)主要是指稅目、稅率的調(diào)整，修改內(nèi)容，如《稅收征管法》中對(duì)增值稅發(fā)票的印制規(guī)定，于1995年２月28日第八屆全人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第十二次會(huì)議通過(guò)修改了第14條，為：“增值稅專用發(fā)票由國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門指定的企業(yè)印制”，這里的修改也是制定，體現(xiàn)修改權(quán)與立法權(quán)的一致，關(guān)于增值稅發(fā)票印制權(quán)力的規(guī)定，實(shí)際上是新的立法內(nèi)容。再如對(duì)《個(gè)人所得稅法》的修定，是根據(jù)1993年10月31日第八屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第四次會(huì)議《關(guān)于修改〈中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法的決定》修正。其稅收法律關(guān)系的主體、內(nèi)容和客體都有巨大變化，它是原來(lái)三個(gè)“稅法”的合一，這種修定，實(shí)際上是重新立法。

　　 （五）稅法的解釋權(quán)

　　 稅法的解釋權(quán)是稅法的解釋權(quán)立法權(quán)的重要內(nèi)容，我國(guó)幾乎每一部稅收法律、法規(guī)都在條文中明確規(guī)定：“國(guó)務(wù)院根據(jù)本法制定實(shí)施條例”或“本條例由財(cái)政部負(fù)責(zé)解釋，實(shí)施細(xì)則由財(cái)政部制定”，這些條款充分體現(xiàn)立法稅權(quán)的解釋權(quán)。我國(guó)對(duì)“細(xì)則”的解釋權(quán)最終限定到財(cái)政部或者國(guó)家稅務(wù)總局。“實(shí)施條例”、“實(shí)施細(xì)則”屬于廣義的法律，其制定實(shí)施條例或細(xì)則的權(quán)力構(gòu)成為一種立法權(quán)。

　　 （六）廢止權(quán)

　　 有制定權(quán)，相對(duì)就有廢止權(quán)，廢止是指對(duì)某一稅收法律關(guān)系的終止，包括廢止失去實(shí)際價(jià)值的法律、法規(guī)，如我國(guó)1994年新稅制實(shí)施，廢止了若干不符合發(fā)展了的實(shí)際情況的稅收暫行條例（產(chǎn)品稅、集市交易稅等）。也還包括頒布一個(gè)新稅法同時(shí)廢止與之相關(guān)的舊稅法，如《稅收征管法》的頒布實(shí)施，同時(shí)廢止《稅收征收管理?xiàng)l例》。廢止權(quán)還體現(xiàn)在中央對(duì)于有悖國(guó)家利益或與憲法、法律相抵觸的地方制定的法規(guī)或政策規(guī)定，有權(quán)給予撤銷或廢止，如對(duì)地方任意擴(kuò)大減免稅的政策規(guī)定，必須給予撤銷。

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