2003年注冊會計師考試《會計》輔導(dǎo)經(jīng)驗談(doc)
鄭慶華老師2003年注冊會計師考試《會計》輔導(dǎo)經(jīng)驗談 引言 　　2002年6月我在北注協(xié)的注冊會計師考試輔導(dǎo)中，針對《會計》考試中的重點和難點， 寫了十五篇文章，發(fā)表在"中國會計視野－－注冊會計師視野"上，考生很感興趣，總閱 讀量達(dá)42萬人次。今年，想在去年的基礎(chǔ)上，在兩個方面作修改：（1）對教材新變化部 分作總結(jié)；（2）對教材難點部分再作補充和完善，希望這些文章能對考生有所幫助。 　　一、本年教材新變化 　　2003年教材與2002年教材相比，略有變化： 　　1．從篇幅看，教材新增加了約14頁，與2002年教材篇幅基本持平。 　　2．從內(nèi)容看，根據(jù)有關(guān)制度法規(guī)，新增或修改了部分內(nèi)容，主要有： 　?。?）壞賬的核算增加了個別認(rèn)定法； 　?。?）對賬齡的確定作了詳細(xì)的規(guī)定； 　?。?）存貨的計價有些變化，如接受存貨投資、接受存貨捐贈作了修改；期末計提和 結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準(zhǔn)備有新規(guī)定； 　?。?）股權(quán)投資差額的核算有新規(guī)定：貸差直接計入資本公積；借差分批攤銷； 　　（5）對未使用、不需用固定資產(chǎn)計提折舊有新規(guī)定； 　?。?）對更新改造固定資產(chǎn)計提折舊作了規(guī)定； 　?。?）收入核算中建造合同寫細(xì)了； 　?。?）明確了未確認(rèn)融資費用和遞延收益在報表上的列示方法； 　?。?）對債務(wù)轉(zhuǎn)為資本形成的資本公積作了新規(guī)定； 　?。?0）修改了非貨幣性交易在收到補價時損益確認(rèn)的計算公式； 　?。?1）增加了存貨跌價準(zhǔn)備抵銷的內(nèi)容； 　?。?2）中期報告刪除了繁雜的例子。 　　二、本教材的邏輯結(jié)構(gòu) 　　本書可分為四個層次： 　　1．會計核算的基本理論，即第一章總論； 　　2．會計六要素的核算，即第二章到第九章，包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、 費用、利潤等八章； 　　3．財務(wù)會計報告的編制和調(diào)整，包括財務(wù)會計報告、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易、合并會 計報表、分部報告、中期財務(wù)報告；會計政策、會計估計變更和會計差錯更正、資產(chǎn)負(fù) 債表日后事項等七章； 　　4．特殊業(yè)務(wù)處理，包括所得稅會計、外幣業(yè)務(wù)、借款費用、或有事項、租賃、債務(wù) 重組、非貨幣性交易、商品期貨交易等八章。 　　教材篇幅很長，在學(xué)習(xí)時，應(yīng)該有一個清晰邏輯結(jié)構(gòu)，才能提高學(xué)習(xí)效率。 　　三、關(guān)于出題點 　　注冊會計師考試，在復(fù)習(xí)中應(yīng)特別注意出題點，因為試題的分?jǐn)?shù)主要來源于出題點 。出題點主要取決于以下“四點”： 　　1．重點：即本學(xué)科的支撐點，如固定資產(chǎn)，投資，收入，財務(wù)會計報告，或有事項 ，會計政策、估計變更和會計差錯的更正，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項，合并會計報表等； 　　2．難點：各章都有一些難點，這些難點既是出題的亮點，也是考生得分的關(guān)鍵點； 　　3．熱點：即近期的社會熱點，如資產(chǎn)不實問題、業(yè)績評價問題以及目前企業(yè)執(zhí)行《 企業(yè)會計制度》和新準(zhǔn)則導(dǎo)致的會計政策變更等問題。為了引起考生關(guān)注和解決這些問題 ，必然要將這些社會熱點問題反映到試題中來； 　　4．新的知識點：如近期發(fā)布的《存貨》和《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則、《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等 有關(guān)會計處理暫行規(guī)定》以及2002年11月和2003年3月發(fā)布的兩個《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制 度〉和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答》等，這些新的知識點是出題時很感興趣的地方。 　　四、全書改錯 　　1．P53，第10行末尾句號前，加上“材料已驗收入庫”； 　　2．P55，第1行，將“2600元”改為“2585元”； 　　3．P62，倒2行，將“3000000元”改為“2400000元”； 　　4．P83，第14行，刪除“其中，股本8000萬元，資本公積為1000萬元”，更好理解； 　　5．P84，例17第3行，應(yīng)將“B公司”改為“A公司”； 　　6．P88，倒4和倒2行，“應(yīng)收利息”改為“應(yīng)計利息”； 　　7．P126，第13行末尾，在管理費用后加“等”，因為借款費用計入財務(wù)費用； 　　8．P135，中間段，本段“代扣代繳”均改為“代收代繳”； 　　9．P226，倒1行，去掉第5個字，即“被”字； 　　10．P278，例9第1段末尾，將“20144000元”改為“21440000元”； 　　11．P282，倒7行末尾，去掉“或營業(yè)外收入”； 　　12．P311，中間段第2行，將“存貨成本”改為“存貨賬面價值”； 　　13．P312，倒3行末尾，去掉“其差額”； 　　14．P321，中間段分錄，將“財務(wù)費用”改為“營業(yè)外收入”； 　　15．P408，中間段，將“長期股權(quán)投資”改為“長期債權(quán)投資”； 　　16．P436，中間段末尾，將“1000元”改為“200元”。 　?。ㄗⅲ褐凶f(xié)于2003年7月17日在北京召開了“《會計》教材改革研討會”，以上改錯， 是其成果之一） 　　在以下各章中，我將就各章的難點、重點談學(xué)習(xí)的體會和學(xué)習(xí)的技巧。 　　 第一章 總論 　　一、本章在考試中的地位 　　本章只能出小分題，一般在2分左右，雖然分?jǐn)?shù)不多，但它是理解全書的基礎(chǔ)。復(fù)習(xí) 方法：閱讀理解。 　　二、重點、難點講解： 　　1．會計概述中給出了全書的主線，即財務(wù)會計的根本目標(biāo)是為會計報表的使用者提 供有用的信息?，F(xiàn)代企業(yè)是以所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離為特征的，投資者將資產(chǎn)交給經(jīng)營 者經(jīng)營，最關(guān)心的是企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，因此，需要有用的信息用于決策。如 果不能提供有用的信息，將嚴(yán)重?fù)p害投資者的利益。為了提高會計信息的“有用性”，想 盡了各種辦法。因此，在以后的學(xué)習(xí)中，如果不明白這個方法為什么要這樣處理，就想 想財務(wù)會計的根本目標(biāo)，就能找到答案。 　　2．資產(chǎn)定義的變化對解決資產(chǎn)不實提供了法律依據(jù)。在國務(wù)院2000年6月發(fā)布的《企 業(yè)財務(wù)報告條例》中，第一次修訂了1992年11月在《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中發(fā)布的資產(chǎn)定義，將 資產(chǎn)定義為：“資產(chǎn)，是指過去的交易或事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源 預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益”。這一變化，將對會計產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，是會計改革的實質(zhì)性 飛躍。由于資產(chǎn)定義的變化，對解決資產(chǎn)不實采取了以下措施： 　?。?）在使用價值方面，去掉了原資產(chǎn)負(fù)債表中的“待處理流動資產(chǎn)損失”和“待處理 固定資產(chǎn)損失”報表項目，因為它們是待處理的損失，已不符合資產(chǎn)的定義，不能作為資 產(chǎn)進(jìn)行報告。但要注意，在期末進(jìn)行資產(chǎn)清查時，如發(fā)生存貨和固定資產(chǎn)等實物資產(chǎn)的 盤盈、盤虧，仍然要通過“待處理財產(chǎn)損溢”會計科目進(jìn)行核算，所以在結(jié)賬時，一定要 將其轉(zhuǎn)平。轉(zhuǎn)平時有兩種情況，一是已經(jīng)董事會等權(quán)力機構(gòu)批準(zhǔn)；二是未經(jīng)權(quán)力機構(gòu)批 準(zhǔn)。如果未經(jīng)批準(zhǔn)，則應(yīng)在附注中作出說明，如果其后批準(zhǔn)處理的金額與已處理的金額 不一致，應(yīng)當(dāng)調(diào)整當(dāng)期會計報表相關(guān)項目的年初數(shù)。 　?。?）在價值方面，需計提“八大準(zhǔn)備”。對“八大準(zhǔn)備”，從以下三個方面作歸納 　　第一， 計提基礎(chǔ)和列支渠道 　　 |項目 |計提基礎(chǔ) |列支渠道 | |1．壞賬準(zhǔn)備 |估計壞賬損失的金額 |列入管理費用 | |2．存貨跌價準(zhǔn)備 |成本與可變現(xiàn)凈值 |列入管理費用 | |3．短期投資跌價準(zhǔn)備 |成本與市價 |列入投資收益 | |4．長期投資減值準(zhǔn)備 |賬面價值與可收回金額 |列入投資收益 | |5．委托貸款減值準(zhǔn)備 |本金與可收回金額 |列入投資收益 | |6．固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 |賬面價值與可收回金額 |列入營業(yè)外支出 | |7．在建工程減值準(zhǔn)備 |賬面價值與可收回金額 |列入營業(yè)外支出 | |8．無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 |賬面價值與可收回金額 |列入營業(yè)外支出 | 　　計提八大準(zhǔn)備，有三個列支渠道，即一般性流動資產(chǎn)項目計提準(zhǔn)備，計入管理費用 ；投資性項目計提準(zhǔn)備，計入投資收益；一般長期資產(chǎn)項目計提準(zhǔn)備，計入營業(yè)外支出 。 　　第二， 在會計報表上的列示 　　在資產(chǎn)負(fù)債表中，“八大準(zhǔn)備”只能看到固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，其余七個準(zhǔn)備看不到， 因為都用相應(yīng)資產(chǎn)的凈額列示，如短期投資項目，用短期投資的賬面余額減去短期投資 跌價準(zhǔn)備后的凈額列示。這樣處理的原因，一是從形式看，如果在資產(chǎn)方要將各種減值 準(zhǔn)備全部列出，則左邊要增加約16個項目，資產(chǎn)方和權(quán)益方不好排列；二是從實質(zhì)看， 企業(yè)容易通過計提秘密準(zhǔn)備，操縱利潤（所謂秘密準(zhǔn)備，是指不需計提準(zhǔn)備時，企業(yè)根 據(jù)操縱利潤的需要，而計提的準(zhǔn)備）。為了防止企業(yè)計提秘密準(zhǔn)備，隨意操縱利潤，要 求企業(yè)填報資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表，從明細(xì)表中可以看出各種準(zhǔn)備的計提過程。既然在明 細(xì)表列示了各種準(zhǔn)備，當(dāng)然就不必在資產(chǎn)負(fù)債表中列示了。 　　第三， 計提準(zhǔn)備產(chǎn)生的費用的抵稅問題 　　計提八大準(zhǔn)備產(chǎn)生的費用，根據(jù)稅法規(guī)定，其中的“7.5個”準(zhǔn)備產(chǎn)生的費用不能抵稅 ，只有“0.5個”準(zhǔn)備產(chǎn)生的費用才能抵稅，即計提的壞賬準(zhǔn)備在5‰以內(nèi)部分可以抵稅。八 大準(zhǔn)備產(chǎn)生的費用在所得稅會計處理時，應(yīng)當(dāng)作為時間性差異進(jìn)行處理，屬于可抵減時 間性差異。 　　3．利潤是企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果。經(jīng)營成果如何確定，即經(jīng)營業(yè)績?nèi)绾卧u 價，是一個社會熱點問題。近年對業(yè)績評價主要有兩大變化： 　?。?）將原利潤表中的“以前年度損益調(diào)整”項目去掉了。如果將“以前年度損益調(diào)整 ”包括在利潤表中，則本年的利潤就由本年的經(jīng)營成果和以前年度的損益調(diào)整得來，這不 能正確評價本年度的經(jīng)營成果，因此，在利潤表中必須去掉“以前年度損益調(diào)整”項目。 但要注意，如果涉及到以前年度損益調(diào)整的，仍然通過“以前年度損益調(diào)整”會計科目進(jìn) 行核算，最后將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入到“利潤分配——未分配利潤”，而不是 轉(zhuǎn)入“本年利潤”； 　?。?）利潤總額的計算越來越小了，謹(jǐn)慎原則的運用越來越多了。比如，在債務(wù)重組 中，將不必支付的負(fù)債由以前的轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”改為轉(zhuǎn)入“資本公積——其他資本公積” ；在借款費用處理中，資本化期間縮短了，資本化的金額減小了；資本化金額小了，則 計入財務(wù)費用的金額就大了。這種情況幾乎貫穿全書，包括非貨幣性交易的處理，關(guān)聯(lián) 交易的會計處理等，有了這個思路，以后在相關(guān)部分的學(xué)習(xí)中就好理解了。 　　 第二章 貨幣資金及應(yīng)收項目 　　一、本章在考試中的地位 　　本章考試中地位一般，但今年新增加了一些知識點，使考試中的地位有所上升，尤 其要注意壞賬準(zhǔn)備的核算。復(fù)習(xí)方法：理解基礎(chǔ)上適度練習(xí)。 　　二、重點、難點講解 　　1．存放銀行的存款，如果因銀行破產(chǎn)發(fā)生損失，應(yīng)將損失計入“營業(yè)外支出”。 　　2．票據(jù)到期日，如果是按實際天數(shù)計算，根據(jù)“算尾不算頭”的慣例，按實際經(jīng)歷的 天數(shù)計算；如果是按月計算，月份中間開出商業(yè)匯票時，則“對日對對日”，如1月20日開 出，一個月到期，到期日為2月20日，2個月到期，為3月20日；月末開出商業(yè)匯票時，則 “月末對月末”，如1月31日開出，一個月到期，到期日為2月28日（或29日，最后一天） ，二個月到期，到期日為3月31日，3個月到期為4月30日。 　　3．應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)要掌握書中的公式，強調(diào)： 　?。?）到期價值可理解為本加息，如為不帶息，則為本（面值）； 　?。?）貼現(xiàn)息的計算基礎(chǔ)是票據(jù)到期價值，而不是面值；公式中的貼現(xiàn)天數(shù)如改為貼 現(xiàn)期則更全面； 　　（3）做分錄時，收到的貼現(xiàn)所得金額計入銀行存款，轉(zhuǎn)平應(yīng)收票據(jù)的賬面價值，差 額則計入財務(wù)費用。 　　[例]2001年10月1日因銷售商品收到面值為100萬元，4個月期限，年利率為6%的商業(yè) 承兌匯票。 　?。?）2001.10.1收到時： 　　借：應(yīng)收票據(jù)100 　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入（100/1.17）85.47 　　　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（85.47*17%）14.53 　?。?）如果11月1日將此應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)，貼現(xiàn)率為8%，則： 　　到期值=本+息=100+100*（6%/12）*4=100+2=102(萬元) 　　貼現(xiàn)息=到期值*貼現(xiàn)率*貼現(xiàn)期限=102*（8%/12）*3=2.04（萬元） 　　貼現(xiàn)所得金額=到期值—貼現(xiàn)息=102-2.04=99.96（萬元） 　　借：銀行存款99.96 　　　　財務(wù)費用0.04 　　　　貸：應(yīng)收票據(jù)100 　　4．應(yīng)收賬款涉及現(xiàn)金折扣時，應(yīng)按總價法核算。在計算折扣金額時，P33例6是按含 稅金額折扣，但在P174例8中是按不含說折扣，在考試中要看清要求；在實際中，一般是 按含稅折扣。 　　5．增加了“個別認(rèn)定法”作為估計壞賬損失的方法 　　在采用余額百分比法和賬齡分析法時，如果某項應(yīng)收賬款的可收回性與其他各項應(yīng) 收賬款存在明顯的差別，可對該項應(yīng)收賬款采用個別認(rèn)定法計提壞賬準(zhǔn)備。 　　[例]甲公司采用余額百分比法計提壞賬準(zhǔn)備，計提比例5%，年初壞賬準(zhǔn)備余額50萬 元，本年發(fā)生壞賬損失10萬元，本年收回上年已核銷的壞賬8萬元，年末應(yīng)收賬款余額1 000萬元，其中有一項100萬元的應(yīng)收賬款有確鑿證據(jù)表明只能收回20%，計算本年應(yīng)計提 的壞賬準(zhǔn)備金額，并作相關(guān)的會計處理。則： 　?。?）年...
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