企業(yè)會計準則——非貨幣性交易
　 《企業(yè)會計準則——非貨幣性交易》指 南 一、基本要求 （一）企業(yè)應分清非貨幣性交易與貨幣性交易的界限 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中所進行的各類交易，按照交易對象的屬性，可分為非貨幣性交易 和貨幣性交易。非貨幣性交易不同于企業(yè)發(fā)生的一般交易行為，它是指交易雙方以非貨 幣性資產(chǎn)進行的交換，這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)。 企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易，并不意味著不涉及任何貨幣性資產(chǎn)。在實務中，也有可能在換 出非貨幣性資產(chǎn)的同時，支付一定金額的貨幣性資產(chǎn)；或者在換入非貨幣性資產(chǎn)的同時 ，收到一定金額的貨幣性資產(chǎn)。此時所收到或支付的貨幣性資產(chǎn)，稱為補價。這類交易 是屬于貨幣性交易還是屬于非貨幣性交易，通?？囱a價占整個交易金額的比例。如果只 涉及少量的貨幣性資產(chǎn)，則仍屬于非貨幣性交易。為便于判斷，一般以25％作為參考比 例。如果支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值的比例（或，占換出資產(chǎn)公允價值與支 付的貨幣性資產(chǎn)之和的比例）不高于25％（小于等于25％），則視為非貨幣性交易；如 果這一比例高于25％，則視為貨幣性交易。 例如，為適應公司不同經(jīng)營活動的需要，經(jīng)協(xié)商，長江股份有限公司決定用一輛桑塔納 轎車交換黃河股份有限公司的一輛標致轎車。在交換日，桑塔納轎車的賬面原值為1800 00元，累計折舊為40000元，公允價值為135000元；標致轎車的賬面原值為150000元，累 計折舊為15000元，公允價值為140000元。長江股份有限公司另支付銀行存款5000元給黃 河股份有限公司。在這項交易中，長江股份有限公司支付的貨幣性資產(chǎn)（即，銀行存款 ）5000元占換入標致轎車公允價值140000元的比例為3.357％（5000/140000）。由于支 付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值的比例為3.57％，低于25％，所以，可以判定這項 交易為非貨幣性交易。又如，上例中，如果桑塔納轎車的公允價值為115000元，標致轎 車的公允價值為165000元，在其他條件不變的情況下，長江股份有限公司需另支付銀行 存款50000元給黃河股份有限公司。在這項交易中，長江股份有限公司支付的貨幣性資產(chǎn) （即，銀行存款）50000元占換入標致轎車公允價值165000元的比例為30.30％（50000/ 165000）。由于支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值的比例為30.30％，高于25％，所 以，可以判定這項交易為貨幣性交易。 （二）企業(yè)應按照本準則的規(guī)定，進行非貨幣性交易的會計核算和相關信息的披露 非貨幣性交易區(qū)別于一般經(jīng)濟業(yè)務的特點，決定了非貨幣性交易會計核算和相關信息披 露的特殊性。在貨幣性交易中，購入資產(chǎn)或賣出資產(chǎn)，要支付貨款或收到貨款；在非貨 幣性交易中，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)，所支付或收到的對價卻是非貨幣性資產(chǎn)。此時，通 常所講的收入確認和資產(chǎn)計價方法并不完全適用。因此，為確定所收到的非貨幣性資產(chǎn) 的入賬價值以及相關損益的確認，我們制定了非貨幣性交易會計準則。對于所發(fā)生的非 貨幣性交易，企業(yè)應嚴格按照非貨幣性交易會計準則所確立的原則進行會計核算和相關 信息的披露；對于所發(fā)生的非貨幣性交易以外的其他交易，企業(yè)應嚴格按照相關會計準 則或制度所確立的原則進行會計核算和相關信息的披露。 二、關于引言 本準則在引言部分指出，本準則不涉及企業(yè)合并中的非貨幣性交易。 企業(yè)合并中發(fā)生的非貨幣性交易，性質特殊，會計核算有其獨特性。所以，非貨幣性交 易會計準則不規(guī)范企業(yè)合并中的非貨幣性交易的會計核算和相關信息的披露，而由相關 會計準則或制度進行規(guī)范。 三、關于定義 本準則對“貨幣性資產(chǎn)”、“非貨幣性資產(chǎn)”、“非貨幣性交易”、“公允價值”進行了定義， 以下分別加以說明。 1.貨幣性資產(chǎn) 貨幣性資產(chǎn)，指持有的現(xiàn)金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、應 收賬款和應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。這里的現(xiàn)金包括庫存現(xiàn)金、銀行 存款和其他貨幣資金。 貨幣性資產(chǎn)是相對于非貨幣性資產(chǎn)而言的。二者區(qū)分的主要依據(jù)是資產(chǎn)在將來為企業(yè)帶 來的經(jīng)濟利益，即貨幣金額，是否是固定的，或可確定的。如果資產(chǎn)在將來為企業(yè)帶來 的經(jīng)濟利益，即貨幣金額，是固定的，或可確定的，則該資產(chǎn)是貨幣性資產(chǎn)；反之，如 果資產(chǎn)在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，即貨幣金額，是不固定的，或不可確定的，則該 資產(chǎn)是非貨幣性資產(chǎn)。 一般來說，資產(chǎn)負債表所列示的項目中屬于貨幣性資產(chǎn)的項目有：貨幣資金、準備持有 至到期的債券投資、應收票據(jù)、應收股利、應收利息、應收賬款、應收補貼款、其他應 收款等。 2.非貨幣性資產(chǎn) 非貨幣性資產(chǎn)，指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權投資 以及不準備持有至到期的債券投資等。 非貨幣性資產(chǎn)有別于貨幣性資產(chǎn)的最基本特征是，其在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，即 貨幣金額，是不固定的，或不可確定的。例如，企業(yè)持有固定資產(chǎn)的主要目的是用于生 產(chǎn)經(jīng)營過程，通過折舊方式將其磨損價值轉移到產(chǎn)品成本中，然后通過該產(chǎn)品銷售獲利 ，固定資產(chǎn)在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，即貨幣金額，是不固定的，或不可確定的， 因此，固定資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)。 一般來說，資產(chǎn)負債表所列示的項目中屬于非貨幣性資產(chǎn)的項目有：股權投資、預付賬 款、存貨（原材料、包裝物、低值易耗品、庫存商品、委托加工物資、委托代銷商品、 分期收款發(fā)出商品、生產(chǎn)成本）、不準備持有至到期的債券投資、固定資產(chǎn)、工程物資 、在建工程、無形資產(chǎn)等。 3.非貨幣性交易 非貨幣性交易，指交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進行的交換，這種交換不涉及或只涉及少量 的貨幣性資產(chǎn)（即補價）。 通常情況下，商品交易是用貨幣性資產(chǎn)（如現(xiàn)金）來交換非貨幣性資產(chǎn)（如存貨、固定 資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等）。在這里，所交換的貨幣性資產(chǎn)的金額，是計量企業(yè)收到的非貨幣 性資產(chǎn)成本的基礎，也是計量企業(yè)轉出非貨幣性資產(chǎn)的收益或損失的基礎。但是，非貨 幣性交易一般不涉及貨幣性資產(chǎn)，表現(xiàn)為交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)相交 換。 當然，非貨幣性交易中，有時可能涉及少量的貨幣性資產(chǎn)。本準則指南提出了一個參考 比例，即，如果支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值的比例（或，占換出資產(chǎn)公允價 值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和的比例）不高于25％（小于等于25％），仍視為非貨幣性交 易；如果這一比例高于25％，則視為貨幣性交易。 4.公允價值 公允價值，指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產(chǎn)交換或債務清償?shù)慕?額。 非貨幣性資產(chǎn)公允價值的確定原則是：如果該資產(chǎn)存在活躍市場，則該資產(chǎn)的市價即為 其公允價值；如果該資產(chǎn)不存在活躍市場，但與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)存在活躍市場，則該 資產(chǎn)的公允價值應比照相關類似資產(chǎn)的市價確定；如果該資產(chǎn)和與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)均 不存在活躍市場，則該資產(chǎn)的公允價值可按其所能產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量以適當?shù)恼郜F(xiàn)率 貼現(xiàn)計算的現(xiàn)值評估確定。 四、非貨幣性交易的會計處理 （一）不涉及補價情況下的非貨幣性交易 企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易時，應以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上應支付的相關稅費，作為換 入資產(chǎn)的入賬價值。用公式表示為： 換入資產(chǎn)入賬價值＝換出資產(chǎn)賬面價值＋應支付的相關稅費 需要說明的是，如果換出資產(chǎn)的公允價值低于其賬面價值，仍應以換出資產(chǎn)的賬面價值 ，加上應支付的相關稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值，期末再按資產(chǎn)減值的有關規(guī)定進 行會計處理；如果換入資產(chǎn)的公允價值低于換出資產(chǎn)的賬面價值，仍應以換出資產(chǎn)的賬 面價值，加上應支付的相關稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值，期末再按資產(chǎn)減值的有關 規(guī)定進行會計處理。 這里所講的“賬面價值”，一般為資產(chǎn)的賬面余額扣除有關資產(chǎn)減值準備金額后的凈值。 其中，“賬面余額”是指賬戶在期末的實際余額，即，賬戶未扣除相關資產(chǎn)減值準備之前 的余額。例如，存貨的賬面價值，就是存貨的賬面余額扣除有關存貨跌價損失準備后的 金額；不準備持有至到期的債券投資的賬面價值，就是債券投資的面值，加應收利息， 再加（或減）未攤銷溢價（或折價）后的金額，扣除有關長期投資減值準備金額后的金 額。 對于非貨幣性交易中發(fā)生的增值稅，應區(qū)別不同情況進行會計處理；除增值稅以外的其 他稅金，應作為換入資產(chǎn)的入賬價值。例如，如果非貨幣性交易涉及的非貨幣性資產(chǎn)是 存貨，則有關增值稅應分別記入“應交稅金——應交增值稅（進項稅額）”科目或“應交稅金 ——應交增值稅（銷項稅額）”科目；如果非貨幣性交易涉及的非貨幣性資產(chǎn)是固定資產(chǎn)， 則有關增值稅應計入固定資產(chǎn)成本。 以下分別以固定資產(chǎn)換入固定資產(chǎn)（見例1、例2、例3）。以庫存商品換入固定資產(chǎn)（見 例1、例5）、以固定資產(chǎn)換入投資（見例4）、以庫存商品換入庫存商品（見例5）加以 說明。 【例1】資料：長江股份有限公司以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的車床交換黃河股份有限公司庫 存商品辦公家具，換入的辦公家具作為固定資產(chǎn)進行管理。車床的賬面原值為100000元 ，在交換日的累計折舊為50000元，公允價值為75000元。辦公家具的賬面價值為80000元 ，在交換日的公允價值為75000元，計稅價格等于公允價值。假設長江股份有限公司沒有 為固定資產(chǎn)計提資產(chǎn)減值準備；整個交易過程中除支付運雜費1500元外，沒有發(fā)生其他 相關稅費。假設黃河股份有限公司沒有為庫存商品計提存貨跌價損失準備；銷售辦公家 具的增值稅稅率為17％，其換入長江股份有限公司的車床作為固定資產(chǎn)進行管理，在整 個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他稅費。 長江股份有限公司的會計處理如下： 借：固定資產(chǎn)清理 50000 累計折舊 50000 貸：固定資產(chǎn)——車床 100000 借：固定資產(chǎn)清理 1500 貸：銀行存款 1500 借：固定資產(chǎn)——辦公家具 51500 貸：固定資產(chǎn)清理 51500 黃河股份有限公司的會計處理如下： 第一步：計算換出辦公家具的增值稅銷項稅額 根據(jù)增值稅的有關規(guī)定，企業(yè)以庫存商品換入其他資產(chǎn)，視同銷售行為發(fā)生，應計算增 值稅銷項稅額，繳納增值稅。 換出資產(chǎn)辦公家具的增值稅銷項稅額為75000×17％＝12750（元） 第二步，會計處理 借：固定資產(chǎn)——車床 92750 貸：庫存商品——辦公家具 80000 應交稅金——應交增值稅(銷項稅額) 12750 【例2】資料：長江股份有限公司以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的鍛壓設備交換黃河股份有限公 司生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的起重機，換入的起重機作為固定資產(chǎn)進行管理。鍛壓設備的賬 面原值為120000元，在交換日的累計折舊為50000元，公允價值為65000元。起重機的賬 面原值為200000元，在交換日的累計折舊為140000元，公允價值為65000元。假設黃河股 份有限公司換入長江股份有限公司的鍛壓設備作為固定資產(chǎn)進行管理；長江股份有限公 司和黃河股份有限公司都沒有為固定資產(chǎn)計提資產(chǎn)減值準備；整個交易過程中長江股份 有限公司接受起重機發(fā)生運雜費用2100元，黃河股份有限公司接受鍛壓設備發(fā)生運雜費 3200元，都以銀行存款支付，除此之外沒有發(fā)生其他相關稅費。 長江股份有限公司的會計處理如下： 借：固定資產(chǎn)清理 70000 累計折舊 50000 貸：固定資產(chǎn)——鍛壓設備 120000 借：固定資產(chǎn)清理 2100 貸：銀行存款 2100 借：固定資產(chǎn)——起重機 72100 貸：固定資產(chǎn)清理 72100 黃河股份有限公司的會計處理如下： 借：固定資產(chǎn)清理 60000 累計折舊 140000 貸：固定資產(chǎn)——起重機 200000 借：固定資產(chǎn)清理 3200 貸：銀行存款 3200 借：固定資產(chǎn)——鍛壓設備 63200 貸：固定資產(chǎn)清理 63200 【例3】資料：長江股份有限公司以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的一輛貨運汽車交換黃河股份有 限公司生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的一臺運輸機械，換入的運輸機械作為固定資產(chǎn)進行管理。 貨運汽車的賬面原值為240000元，在交換日的累計折舊為100000元，公允價值為130000 元。運輸機械的賬面原值為400000元，在交換日的累計折舊為280000元，公允價值為13 0000元。假設長江股份有限公司為貨運汽車計提資產(chǎn)減值準備8000元，黃河股份有限公 司為運輸機械計提資產(chǎn)減值準備5600元；黃河股份有限公司換入長江股份有限公司的貨 運汽車作為固定資產(chǎn)進行管理；長江股份有限公司和黃河股份有限公司在整個交易過程 中都沒有發(fā)生相關稅費。 長江股份有限公司的會計處理如下： 借：固定資產(chǎn)清理 140000 累計折舊 100000 貸：固定資產(chǎn)——貨運汽車 240000 借：固定資產(chǎn)減值準備 8000 貸：固定資產(chǎn)清理 8000 借：固定資產(chǎn)——運輸機械 132000 貸：固定資產(chǎn)清理 132000 黃河股份有限公司的會計處理如下： 借：固定資產(chǎn)清理 120000 累計折舊 280000 貸：固定資產(chǎn)——運輸機械 400000 借：固定資產(chǎn)減值準備 5600 貸：固定資產(chǎn)清理 5600 借：固定資產(chǎn)——貨運汽車 114400 貸：固定資產(chǎn)清理 114400 【例4】資...
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