國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號對聯(lián)營企業(yè)投資的會(huì)計(jì)

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國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號對聯(lián)營企業(yè)投資的會(huì)計(jì)
國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號對聯(lián)營企業(yè)投資的會(huì)計(jì) (1989年4月公布,1994年11月格式重排)   范 圍 1.本號準(zhǔn)則適用于投資者對聯(lián)營企業(yè)投資的會(huì)計(jì)處理。 2.本號準(zhǔn)則替代國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號“合并財(cái)務(wù)報(bào)表”中涉及對聯(lián)營企業(yè)投資的會(huì)計(jì)處理 的部分。 定 義 3.本號準(zhǔn)則所使用的下列術(shù)語,具有特定的含義: 聯(lián)營企業(yè),是指投資者對其具有重要影響,但又不是投資者的附屬公司或合營企業(yè)的那 種企業(yè)。 重大影響,是指對被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策具有參與決策的權(quán)力,但并不控制這些 政策。 控制(在本號準(zhǔn)則中),是指具有支配一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策,以便從其經(jīng)營活動(dòng) 中獲取利益的權(quán)力。 附屬公司,是指被另一個(gè)企業(yè)(稱為母公司)控制的企業(yè)。 權(quán)益法,是指這樣一種會(huì)計(jì)方法,根據(jù)這種方法,投資最初按照成本予以記錄,隨后再 根據(jù)投資者在購買后占被投資者凈資產(chǎn)中的份額的變動(dòng)對投資進(jìn)行調(diào)整。損益表反映了 被投資者經(jīng)營成果中屬于投資者的份額。 成本法,是指按照成本記錄投資的一種會(huì)計(jì)方法。損益表中反映的投資收益,僅限于投 資者在購買后從被投資者產(chǎn)生的累計(jì)凈利潤中收到的分配額。 重大影響 4.如果投資者直接擁有或通過附屬公司間接擁有被投資者20%或以上的表決權(quán),即認(rèn)為 投資者具有重大影響,除非能夠清楚地表明并非如此。相反,如果投資者直接擁有或通 過附屬公司間接擁有被投資者20%以下的表決權(quán),即認(rèn)為投資者木具有重大影響,除非 能明顯地表現(xiàn)出這種影響。所有權(quán)基本上或大部分為另一投資者擁有,并不排除某個(gè)投 資者具有重大影響。 5.投資者存在的重大影響,通??梢酝ㄟ^下列一種或若干種方式來證實(shí): (1)在被投資者的董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中設(shè)有代表; (2)參與政策制定過程; (3)投資者與被投資者之間存在重要的交易; (4)交換管理人員; (5)提供重要技術(shù)資料。 權(quán)益法 6.在權(quán)益法下,投資最初按成本予以記錄,在購買日以后,通過增加或減少帳面金額來 確認(rèn)投資者占被投資者利潤或虧損的份額。從被投資者處收取的分配額,沖減投資的帳 面金額。對于沒有列入損益表中的被投資者權(quán)益的變動(dòng),所引起的投資者占被投資者權(quán) 益中比例的變化,也可能必須調(diào)整投資的帳面金額。該類變動(dòng)包括由于對不動(dòng)產(chǎn)、廠房 和設(shè)備和投資的價(jià)值重估、外幣換算差額以及企業(yè)合并差額調(diào)整所引起的變動(dòng)。 成本法 7.在成本法下,投資者以成本記錄對被投資者的投資。投資者確認(rèn)的收益,僅限于投資 者在購買日以后,從被投資者產(chǎn)生的累計(jì)凈利潤中收到的分配額。收到的分配額超過這 種利潤的部分應(yīng)作為投資的回收,并應(yīng)根據(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號“投資會(huì)計(jì)”沖減投資的 成本。 合并財(cái)務(wù)報(bào)表 8.在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中,對聯(lián)營企業(yè)的投資應(yīng)按權(quán)益法進(jìn)行核算。但是,如果取得和持有 投資只是為了在近期內(nèi)出售的,則應(yīng)按成本法進(jìn)行核算。 9.在收到利潤分配額的基礎(chǔ)上確認(rèn)收益,對于投資者從聯(lián)營企業(yè)投資中獲得的收益,也 許不是適當(dāng)?shù)挠?jì)量尺度。因?yàn)槭盏降睦麧櫡峙漕~和聯(lián)營企業(yè)的業(yè)績可能沒有什么聯(lián)系。 由于投資者對聯(lián)營企業(yè)具有重大影響,投資者對聯(lián)營企業(yè)的業(yè)績有一定的責(zé)任,因此, 對其投資收益也有一定的責(zé)任。投資者通過擴(kuò)大其合并財(cái)務(wù)報(bào)表的范圍,計(jì)入在這類聯(lián) 營企業(yè)的業(yè)績中歸屬自己的份額,來反映這種責(zé)任,并由此提供關(guān)于收益與投資的分析 資料,這種資料可用來計(jì)算更為有用的比率。因此,采用權(quán)益法可以提供投資者關(guān)于凈 資產(chǎn)和凈收益的資料更豐富的報(bào)告。 10.如果聯(lián)營企業(yè)在嚴(yán)格的長期限制的條件下經(jīng)營,嚴(yán)重削弱了它向投資者轉(zhuǎn)移資金的 能力。在這種情況下,對聯(lián)營企業(yè)的投資應(yīng)采用成本法予以核算。對聯(lián)營企業(yè)的投資, 如果是專為在近期內(nèi)出售而取得和持有,也采用成本法進(jìn)行核算。 11.從以下日期起,投資者應(yīng)中止采用權(quán)益法: (1)投資者對聯(lián)營企業(yè)不再具有重大影響,但仍保留其部分或全部投資; (2)由于聯(lián)營企業(yè)在嚴(yán)格的長期限制的條件下經(jīng)營,嚴(yán)重削弱了它向投資者轉(zhuǎn)移資金的 能力,從而不宜再使用權(quán)益法。 在該日期的投資的帳面金額,應(yīng)作為以后的投資成本。 投資者單獨(dú)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表 12.提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的投資者,在單獨(dú)編制其財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),對聯(lián)營企業(yè)的投資,應(yīng)該 : (1)根據(jù)在投資者的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對聯(lián)營企業(yè)采用的方法,采用權(quán)益法或成本法進(jìn)行 核算;或 (2)根據(jù)長期投資的會(huì)計(jì)政策,按照成本或丞估價(jià)全額列示(見國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號“ 投資會(huì)計(jì)”)。 13.編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表,本身并不排除投資者提供單獨(dú)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表的需要。 14.不提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的投資者在單獨(dú)編制其財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),對聯(lián)營企業(yè)的投資,應(yīng)該 : (1)在投資者提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的假定情況下,按聯(lián)營企業(yè)所適用的權(quán)益法或成本法進(jìn) 行核*;或 (2)根據(jù)長現(xiàn)投資的會(huì)計(jì)政策,按照成本或重估價(jià)金額列示(見國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號“ 投資會(huì)計(jì)”)。假如投資者在提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下,對聯(lián)營企業(yè)本應(yīng)采用權(quán)益法的 ,則投資者應(yīng)這揭示如果采用權(quán)益法將會(huì)發(fā)生的影響。 15.擁有對聯(lián)營企業(yè)投資的投資者,可能由于沒有附屬公司而不提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表。這 類投資者應(yīng)與那些提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)一樣,提供有關(guān)對該聯(lián)營企業(yè)投資的相同資 料。 權(quán)益法的應(yīng)用 16.權(quán)益法適合采用的許多程序,都類似于國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號“合并財(cái)務(wù)報(bào)表和對附屬 公司投資的會(huì)計(jì)”中規(guī)定的合并程序。而且,收購附屬公司所采用的合并程序所依據(jù)的一 般性概念,對購買聯(lián)營企業(yè)的投資也適用。 17.對聯(lián)營企業(yè)的投資,應(yīng)自其符合聯(lián)營企業(yè)的定義之日起,按照權(quán)益法予以核算。在 購買一項(xiàng)投資時(shí),對于購買成本與投資者占聯(lián)營企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值中的份額 之間的差額(不論是正數(shù)或負(fù)數(shù)),均應(yīng)按照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號“企業(yè)合并”進(jìn)行核算 。對于購買日以后投資者占損益中的份額應(yīng)作適當(dāng)調(diào)整,以便對以下內(nèi)容進(jìn)行核算: (l)根據(jù)公允價(jià)值計(jì)算的折舊性資產(chǎn)的折舊; (2)投資成本與投資者占可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值中的份額之間的差額的攤銷。 18.投資者在應(yīng)用權(quán)益法時(shí),應(yīng)采用聯(lián)營企業(yè)最近的財(cái)務(wù)報(bào)表。這些報(bào)表通常按與投資 者的財(cái)務(wù)報(bào)表相同的日期編制。如果投資者的報(bào)告日期與聯(lián)營企業(yè)的報(bào)告日期不同,為 了供投資者使用,聯(lián)營企業(yè)通常應(yīng)編制與投資者相同日期的財(cái)務(wù)報(bào)表。在不能這樣做時(shí) ,可以采用按不同報(bào)告日期編制的財(cái)務(wù)報(bào)表。按照一致性原則的要求,報(bào)告期的長短與 報(bào)告日期的差別,各期應(yīng)該相同。 19.在采用具有不同報(bào)告日期的財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),對于在聯(lián)營企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表日期和投資者 的財(cái)務(wù)報(bào)表日期之間,由投資者與聯(lián)營企業(yè)之間發(fā)生的重大事項(xiàng)或交易所產(chǎn)生的影響, 應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整。 20.投資者的財(cái)務(wù)報(bào)表,對于類似情況下的同樣的交易和事項(xiàng),通常應(yīng)采用統(tǒng)一的會(huì)計(jì) 政策加以編制。在很多情況下,如果聯(lián)營企業(yè)采用的會(huì)計(jì)政策,不是投資者在類似情況 下對同樣的交易和事項(xiàng)所采用的會(huì)計(jì)政策,應(yīng)用權(quán)益法時(shí)采用這種聯(lián)營企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表 ,應(yīng)作出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。如果這類調(diào)整不便于計(jì)算,就應(yīng)當(dāng)揭示這一情況。 21.如果聯(lián)營企業(yè)具有發(fā)行在外的可累積優(yōu)先股,并且為集團(tuán)外部所持有,則不管股利 是否已經(jīng)宣布發(fā)放,投資者均應(yīng)在調(diào)整優(yōu)先股股利后。計(jì)算它在利潤或虧損中的份額。 22.在權(quán)益法下,如果投資者在聯(lián)營企業(yè)虧損中的份額,等于或超過了投資的帳面金額 ,投資者一般應(yīng)中止登記更多的虧損份額,投資應(yīng)按價(jià)值為零予以列報(bào)。登記更多的虧 損,僅限于投資者由于為聯(lián)營企業(yè)擔(dān)?;蛞云渌绞匠袚?dān)債務(wù),而為聯(lián)營企業(yè)履行責(zé)任 所發(fā)生的債務(wù)或支出。如果聯(lián)營企業(yè)此后報(bào)告利潤,投資者只有在其應(yīng)占利潤的份額與 未確認(rèn)的凈虧損的份額相等以后,才能重新確認(rèn)其應(yīng)占利潤的份額。 23.當(dāng)聯(lián)營企業(yè)的投資價(jià)值出現(xiàn)非暫時(shí)性的貶值時(shí),應(yīng)沖減投資的帳面全額以確認(rèn)這種 貶值,這種沖減應(yīng)按各項(xiàng)投資分別確定。 24.當(dāng)對聯(lián)營企業(yè)的投資價(jià)值出現(xiàn)非暫時(shí)性的貶值時(shí),應(yīng)減少帳面價(jià)值來確認(rèn)這種貶值 。由于對聯(lián)營企業(yè)的許多投資對于投資者各具重要性,投資的帳面金額應(yīng)按每個(gè)聯(lián)營企 業(yè)分別確定。 所 得 稅 25.由于對聯(lián)營企業(yè)投資而發(fā)生的所得稅,應(yīng)根據(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號“所得稅會(huì)計(jì)”進(jìn) 行核算。 或 有 事 項(xiàng) 26.根據(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號“或有事項(xiàng)和資產(chǎn)負(fù)債日表以后發(fā)生的事項(xiàng)”,投資者應(yīng)揭 示。 (1)投資者可能也要負(fù)責(zé)的它在聯(lián)營企業(yè)的或有事項(xiàng)和資本承諾中占有的份額; (2)由于投資者對聯(lián)營企業(yè)的所有債務(wù)負(fù)有連帶責(zé)任而發(fā)生的或有事項(xiàng)。 揭 示 27.除第14段所要求的揭示以外,以下事項(xiàng)應(yīng)予以揭示: (1)重要聯(lián)營企業(yè)的名單和適當(dāng)?shù)恼f明,包括所有權(quán)的比例。如果所有權(quán)的比例與表決 權(quán)的比例不同,還應(yīng)揭示所持有的表決權(quán)的比例; (2)對該項(xiàng)投資所使用的核算方法。 28.按權(quán)益法核算的對聯(lián)營企業(yè)的投資,在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)歸類為長期資產(chǎn),并作為單 獨(dú)項(xiàng)目予以揭示。投資者占該類投資損益中的份額在損益表中應(yīng)作為單獨(dú)項(xiàng)目予以揭示 。投資者在非常項(xiàng)目和前期項(xiàng)目中的份額也應(yīng)單獨(dú)予以揭示。 生 效 日 期 29.本號國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,對從1990年1月1日或以后開始的會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)報(bào)表生效。  
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