新近企業(yè)稅收法規(guī)制度與企業(yè)改制的實(shí)務(wù)操作
新近企業(yè)稅收法規(guī)制度與 企業(yè)改制的實(shí)務(wù)操作
主講：董 華

單位：山東百丞稅務(wù)咨詢有限公司
第一部分 我國稅制現(xiàn)狀與稅制改革動(dòng)向分析
一、我國現(xiàn)行稅制的主要內(nèi)容
1、流轉(zhuǎn)稅類：增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅
2、收益稅類：企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅
3、資源稅類：資源稅
4、財(cái)產(chǎn)稅類：房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、車船使用稅、車船使用牌照稅、船舶噸稅、城鎮(zhèn)土地使用稅
5、行為稅類：車輛購置稅、屠宰稅、筵席稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅、契稅、土地增值稅、耕地占用稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅
二、我國稅制改革的方向與原則
《中共中央關(guān)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》（2003年10月14日中國共產(chǎn)黨第十六屆中央委員會(huì)第三次全體會(huì)議通過）中指出：分步實(shí)施稅收制度改革。按照簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管的原則，穩(wěn)步推進(jìn)稅收改革。改革出口退稅制度。統(tǒng)一各類企業(yè)稅收制度。增值稅由生產(chǎn)型改為消費(fèi)型，將設(shè)備投資納入增值稅抵扣范圍。完善消費(fèi)稅，適當(dāng)擴(kuò)大稅基。改進(jìn)個(gè)人所得稅，實(shí)行綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制。實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革，條件具備時(shí)對(duì)不動(dòng)產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)。在統(tǒng)一稅政前提下，賦予地方適當(dāng)?shù)亩愓芾頇?quán)。創(chuàng)造條件逐步實(shí)現(xiàn)城鄉(xiāng)稅制統(tǒng)一。
三、現(xiàn)階段我國稅制改革的主要內(nèi)容

1、將現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅改為消費(fèi)型增值稅，允許企業(yè)抵扣當(dāng)年新增固定資產(chǎn)中機(jī)器設(shè)備投資部分所含的進(jìn)項(xiàng)稅金。
2、完善消費(fèi)稅，對(duì)稅目進(jìn)行有增有減的調(diào)整，將普通消費(fèi)品逐步從稅目中剔除，將一些高檔消費(fèi)品納入消費(fèi)稅征稅范圍，適當(dāng)擴(kuò)大稅基。
3、統(tǒng)一企業(yè)稅收制度，包括統(tǒng)一納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、稅前成本和費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)、稅率、優(yōu)惠政策等多方面的內(nèi)容。

4、改進(jìn)個(gè)人所得稅，實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制度，稅前扣除項(xiàng)目和標(biāo)準(zhǔn)的確定應(yīng)當(dāng)更加合理，稅率也需要適當(dāng)調(diào)整。
5、實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革，條件具備時(shí)對(duì)不動(dòng)產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)。
6、完善地方稅制度，結(jié)合稅費(fèi)改革對(duì)現(xiàn)有稅種進(jìn)行改革，并開征和停征一些稅種。在統(tǒng)一稅政的前提下，賦予地方適當(dāng)?shù)亩愓芾頇?quán)。
7、深化農(nóng)村稅費(fèi)改革，取消農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅；逐步降低農(nóng)業(yè)稅的稅率，并向糧食主產(chǎn)區(qū)和種糧農(nóng)民傾斜，切實(shí)減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)。積極創(chuàng)造條件，逐步統(tǒng)一城鄉(xiāng)稅制。
四、各主體稅種的改革動(dòng)向分析
1、增值稅
2、消費(fèi)稅
3、營(yíng)業(yè)稅
4、關(guān)稅
5、內(nèi)、外資企業(yè)所得稅
6、個(gè)人所得稅
五、稅收征管的改革
基本原則：“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”
第二部分 企業(yè)改組改制涉及的 稅收政策與實(shí)務(wù)操作
一、企業(yè)改組改制的蓬勃發(fā)展與面臨的歷史機(jī)遇
二、企業(yè)改組改制中存在的問題

（一）“暗箱”操作手段多
（二）資產(chǎn)評(píng)估中大耍手腳
（三）企業(yè)賤賣中黑洞重重
（四）在中小企業(yè)改制中逃避債務(wù)的“空殼術(shù)”
（五）惡意逃債，先注銷后破產(chǎn)
（六）在企業(yè)重組中損公肥私
案例一 河南長(zhǎng)葛市發(fā)電廠改制暗箱操作:1500萬買下1.2億企業(yè)
案例二 武漢冠生園的改制“黑洞”
案例三 宇通客車通過“拍賣”繞過國資委審批，進(jìn)行MBO
案例四 尋改制漏洞“夾縫”中狂吞40億國資 漢騏“勝利逃亡”
案例五 長(zhǎng)沙市幾年來盛行的國有企業(yè)“假破產(chǎn)”
案例六 吳惟瑞由政府高官下海，以一元錢的價(jià)格買下廣東省現(xiàn)代農(nóng)業(yè)集團(tuán)
三、企業(yè)改組改制涉及的稅收政策 參看《改組改制財(cái)稅政策匯編》
四、實(shí)務(wù)操作案例分析
第三部分 最新稅收政策講解

一、綜合類
山東省國家稅務(wù)局 關(guān)于印發(fā)《山東省國稅系統(tǒng)實(shí)施<中華人民共和國行政許可法>有關(guān)制度的若干規(guī)定（試行）》的通知 魯國稅發(fā)[2004]92號(hào) 2004-6-23
山東省國家稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項(xiàng)目后續(xù)管理工作的通知》的通知 魯國稅發(fā)[2004]103號(hào) 2004-7-12
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局 關(guān)于扶持城鎮(zhèn)退役士兵自謀職業(yè)有關(guān)稅收優(yōu)惠政策的通知 財(cái)稅[2004]93號(hào) 2004-6-9

二、增值稅
財(cái)政部 國家稅務(wù)總局 關(guān)于出口企業(yè)從增值稅一般納稅人購進(jìn)的出口貨物不再實(shí)行增值稅稅收專用繳款書管理的通知 財(cái)稅[2004]101號(hào) 2004-6-4
山東省國家稅務(wù)局關(guān)于進(jìn)一步提高增值稅起征點(diǎn)的通告 魯國稅發(fā)[2004]82號(hào) 2004-5-28
關(guān)于加強(qiáng)廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位和使用廢舊物資生產(chǎn)企業(yè)增值稅 征收管理的通知 國稅發(fā)[2004]60號(hào) 2004-5-21
國家稅務(wù)總局關(guān)于電力公司過網(wǎng)費(fèi)收入征收增值稅問題的批復(fù) 國稅函[2004]607號(hào) 2004-5-19
財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于供熱企業(yè)稅收問題的通知 財(cái)稅[2004]28號(hào) 2004-2-5
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于尿素產(chǎn)品增值稅先征后返問題的通知 財(cái)稅[2004]33號(hào) 2004-1-17

三、消費(fèi)稅
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整進(jìn)口卷煙消費(fèi)稅稅率的通知 財(cái)稅[2004]22號(hào) 2004-1-29

四、營(yíng)業(yè)稅
國家稅務(wù)總局關(guān)于住房專項(xiàng)維修基金征免營(yíng)業(yè)稅問題的通知 稅發(fā)[2004]69號(hào) 2004-6-7
財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)減臺(tái)球保齡球營(yíng)業(yè)稅稅率的通知 財(cái)稅[2004]97號(hào) 2004-6-7
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于證券投資基金稅收政策的通知 財(cái)稅[2004]78號(hào) 2004-4-30

五、企業(yè)所得稅
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于國有企業(yè)辦中小學(xué)教師待遇問題 有關(guān)所得稅政策的通知 財(cái)稅[2004]68號(hào) 2004-4-30
國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)、國家稅務(wù)總局關(guān)于國資委監(jiān)管企業(yè) 實(shí)行工效掛鉤辦法工資稅前扣除有關(guān)管理問題的通知 國資發(fā)分配[2004]209號(hào) 2004-4-5
國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補(bǔ)充通知 國稅函[2004]390號(hào) 2004-3-25
國家稅務(wù)總局關(guān)于旅行社費(fèi)用稅前扣除問題的批復(fù) 國稅函[2004]329號(hào) 2004-3-4
山東省國家稅務(wù)局關(guān)于加強(qiáng)加速折舊固定資產(chǎn)管理的通知 魯國稅函[2004]17號(hào) 2004-1-15
山東省國家稅務(wù)局關(guān)于工效掛鉤企業(yè)稅前扣除工資問題的批復(fù) 魯國稅函[2004]11號(hào) 2004-1-9
財(cái)政部 國家稅務(wù)總局 關(guān)于擴(kuò)大企業(yè)技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策適用范圍的通知 財(cái)稅[2003]244號(hào) 2003-11-27
國家稅務(wù)總局關(guān)于新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠執(zhí)行口徑的批復(fù) 國稅函[2003]1239號(hào) 2003-11-18
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局 關(guān)于印發(fā)《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（三）》的通知 財(cái)會(huì)[2003]29號(hào) 2003-11-12
一、問：企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)資產(chǎn)在計(jì)算所得稅時(shí)應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理及進(jìn)行納稅調(diào)整？
例1： 某藥廠將其自產(chǎn)的某藥品100箱通過當(dāng)?shù)孛裾志栀?zèng)用于防“非典”，成本價(jià)是10萬元（不含稅價(jià)），該產(chǎn)品當(dāng)月正常售價(jià)為15萬元（不含稅價(jià)）。增值稅稅率17%，該產(chǎn)品未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
其會(huì)計(jì)處理是： 借：營(yíng)業(yè)外支出 125500元 貸：產(chǎn)成品 100000元 應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 25500元。
其稅務(wù)處理是： （1）視同銷售： 此捐贈(zèng)事項(xiàng)應(yīng)視同對(duì)外銷售，計(jì)算其中隱含的稅收利潤(rùn)，即15萬元－ 10萬元=5萬元，企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí)要調(diào)增應(yīng)納稅所得額5萬元。 （2）捐贈(zèng)限額： 對(duì)其計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”的125500元，依《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人向防治非典型肺炎事業(yè)捐贈(zèng)稅前扣除問題的通知》（財(cái)稅[2003]106號(hào)）規(guī)定，則可在稅前全額扣除。而若其是直接向另一企業(yè)捐贈(zèng)，則應(yīng)全額調(diào)增應(yīng)納稅所得額125500元。
例2： 某公司將其一臺(tái)精密設(shè)備通過當(dāng)?shù)卣栀?zèng)給某大學(xué)，該設(shè)備賬面原值200萬元，已提折舊50萬元，未計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。則其賬務(wù)處理為：
（1）借：固定資產(chǎn)清理 150
累計(jì)折舊 50
貸：固定資產(chǎn)——房屋 200
（2）借：營(yíng)業(yè)外支出 150
貸：固定資產(chǎn)清理 150
例3： 某計(jì)算機(jī)生產(chǎn)廠家03年將其生產(chǎn)的計(jì)算機(jī)100臺(tái)直接捐贈(zèng)給另一企業(yè)，其成本價(jià)為15萬元，但同期該種計(jì)算機(jī)的市場(chǎng)售價(jià)為25萬元。增值稅稅率17%。其賬務(wù)處理及納稅調(diào)整為：
首先計(jì)算此捐贈(zèng)事項(xiàng)應(yīng)繳納的相關(guān)增值稅： 依據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送他人應(yīng)視同銷售貨物計(jì)提銷項(xiàng)稅，則其應(yīng)計(jì)提的銷項(xiàng)稅額為：250000×17%=42500元。 如此，該筆捐贈(zèng)事項(xiàng)完整的會(huì)計(jì)處理應(yīng)為： 借：營(yíng)業(yè)外支出 192500 貸：產(chǎn)成品 150000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）42500
企業(yè)所得稅納稅調(diào)整： 視同銷售納稅調(diào)整金額=250000－150000=100000元。(城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加未予考慮) 捐贈(zèng)事項(xiàng)納稅調(diào)整金額：稅法規(guī)定，企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)，除符合稅收法律法規(guī)規(guī)定的公益救濟(jì)性捐贈(zèng)外，一律不得在稅前扣除。依此規(guī)定計(jì)算，則此捐贈(zèng)事項(xiàng)納稅調(diào)整金額為：192500元（計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出中的數(shù)額）。 該廠在企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額：100000+192500=292500元。
二、問：企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理及進(jìn)行納稅調(diào)整？

相關(guān)規(guī)定：
（1）國稅發(fā)（2003）45號(hào)文規(guī)定：企業(yè)接受捐贈(zèng)的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和投資等，在經(jīng)營(yíng)中使用或?qū)礓N售處置時(shí)，可按稅法規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)存貨銷售成本、投資轉(zhuǎn)讓成本或扣除固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷額。
（即內(nèi)資企業(yè)受贈(zèng)的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計(jì)提的折舊或攤銷額可以在稅前扣除了。）
（2）魯國稅發(fā)（2003）70號(hào)文規(guī)定：“企業(yè)取得的捐贈(zèng)收入金額較大，并入一個(gè)納稅年度確有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，可以在不超過5年的期間內(nèi)均勻計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得”。具體審核確認(rèn)權(quán)限由各市國家稅務(wù)局確定。
例4： 某公司受贈(zèng)現(xiàn)金2萬元；原材料一宗，對(duì)方開具增值稅專用發(fā)票，票面不含稅價(jià)20萬元，進(jìn)項(xiàng)稅金3.40萬元；設(shè)備一臺(tái)，市場(chǎng)公允價(jià)值為10萬元，該公司自付運(yùn)輸費(fèi)和安裝費(fèi)2萬元。增值稅稅率17%。
則其賬務(wù)處理應(yīng)為： （1）借：現(xiàn)金 20000 原材料 200000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅金）34000 在建工程 120000 貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值——接受捐贈(zèng)貨幣性資產(chǎn)價(jià)值 20000 ——接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值 334000 銀行存款 20000 （2）借：固定資產(chǎn) 120000 貸：在建工程 120000
這里現(xiàn)金的會(huì)計(jì)價(jià)值與稅收價(jià)值是一樣的。原材料的會(huì)計(jì)價(jià)值是不含進(jìn)項(xiàng)稅額的，而稅收入賬價(jià)值是包含進(jìn)項(xiàng)稅額的；對(duì)設(shè)備而言，運(yùn)輸費(fèi)等是計(jì)入受贈(zèng)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)價(jià)值的，而并不計(jì)入其稅收價(jià)值。
注意：《問題解答三》在確定受贈(zèng)資產(chǎn)的稅收成本和會(huì)計(jì)成本時(shí)，對(duì)貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)的范圍界定與一般界定不同了，范圍明顯窄了。
一般界定： 依會(huì)計(jì)上的定義，貨幣性資產(chǎn)是指持有的現(xiàn)金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。二者的區(qū)別是將來流入的經(jīng)濟(jì)利益是否確定。在稅收上，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號(hào)）中對(duì)貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)也有相同的定義。 《問題解答三》中的界定： 這里的貨幣性資產(chǎn)指現(xiàn)金、銀行存款及其他貨幣資金，除貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)。
區(qū)分這兩個(gè)概念的稅收意義在于二者的稅務(wù)處理有所不同。
依《問題解答三》規(guī)定，企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入金額較大，并入一個(gè)納稅年度繳稅確有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，可在不超過5年的期間內(nèi)均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得。
如某企業(yè)受贈(zèng)應(yīng)收賬款，若依一般界定，應(yīng)屬貨幣性資產(chǎn)，則無上述規(guī)定的五年寬限期，在受贈(zèng)的當(dāng)期就要計(jì)入應(yīng)納稅所得額繳稅，而依此規(guī)定，屬非貨幣性資產(chǎn)，則可申請(qǐng)分期轉(zhuǎn)入應(yīng)納稅所得額。
例5： 甲企業(yè)2003年7月接受一單位捐贈(zèng)，其中，現(xiàn)金10000元，設(shè)備一臺(tái)，但未從捐贈(zèng)方取得有關(guān)該設(shè)備價(jià)值的憑證，市場(chǎng)上同類設(shè)備的市場(chǎng)價(jià)格為200000元，同時(shí)發(fā)生設(shè)備運(yùn)輸費(fèi)和安裝費(fèi)共計(jì)20000元。 2004年1月，甲將該設(shè)備對(duì)外出售，獲價(jià)款180000元，該設(shè)備賬面已累計(jì)計(jì)提折舊20000元，出售過程中沒有發(fā)生其他相關(guān)稅費(fèi)。甲企業(yè)所得稅稅率為33%。
1、接受貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng) 借：銀行存款 10000 貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值——接受捐贈(zèng)貨幣性資產(chǎn)價(jià)值 10000 年度終了，假設(shè)該企業(yè)其他項(xiàng)目應(yīng)納稅所得額為20萬元，加此受贈(zèng)事項(xiàng)后應(yīng)調(diào)增1萬元，則年度應(yīng)納稅所得額為21萬元，應(yīng)作如下賬務(wù)處理： 借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值——接受捐贈(zèng)貨幣性資產(chǎn)價(jià)值 10000 貸：資本公積——其他資本公積 6700 應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 3300
2、接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng) 借：固定資產(chǎn) 220000 貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值——接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值200000 銀行存款 20000 2003年8－12月對(duì)該設(shè)備計(jì)提折舊（預(yù)計(jì)使用年限為五年，不考慮凈殘值） 借：制造費(fèi)用/管理費(fèi)用 18333.33 貸：累計(jì)折舊 18333.33
依稅法規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)受贈(zèng)固定資產(chǎn)，可以合理估價(jià)，計(jì)算折舊，并在稅前扣除，對(duì)此不須作納稅調(diào)整。 年度納稅調(diào)整時(shí)，假定該企業(yè)已經(jīng)批準(zhǔn)可分五年轉(zhuǎn)入應(yīng)納稅所得額，則此受贈(zèng)事項(xiàng)應(yīng)調(diào)增40000元，調(diào)整后全年應(yīng)納稅所得額為25萬元，則應(yīng)作如下賬務(wù)處理： 借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值——接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值 40000 貸：資本公積——接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備 26800 應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 13200
3、2004年1月出售設(shè)備時(shí) （1） 借：固定資產(chǎn)清理 198000 累計(jì)折舊 22000 貸：固定資產(chǎn) 220000 收取款項(xiàng)后，將其貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)外收入。 （2）年度申報(bào)時(shí)將其待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值賬面余額全部轉(zhuǎn)入應(yīng)納稅所得額。 借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值 160000 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 52800 資本公積——接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備 107200 （3）全部轉(zhuǎn)入其資本公積 借：資本公積——接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備 134000 貸：資本公積——其他資本公積 134000
三、問：企業(yè)發(fā)生的銷售退回涉及的所得稅應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和納稅調(diào)整？
概念界定： 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)：是指自年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的事項(xiàng)。資產(chǎn)負(fù)債表日通常是指年度資產(chǎn)負(fù)債表日，即每年的12月31日結(jié)賬日。對(duì)公司制企業(yè)而言，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日是指董事會(huì)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告報(bào)出的日期，對(duì)于其他企業(yè)而言，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日是指經(jīng)理（廠長(zhǎng)）會(huì)議或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告報(bào)出的日期。這里的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告是指對(duì)外提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，不包括為企業(yè)內(nèi)部管理部門提供的內(nèi)部會(huì)計(jì)報(bào)表。
例6： 某股份有限公司甲為增值稅一般納稅人，2002年12月銷售一批商品給乙企業(yè)（從價(jià)計(jì)稅，消費(fèi)稅稅率10％），價(jià)款250萬元（不含增值稅），成本200萬元，至2002年12月31日尚未收回貨款，2002年12月25日收到乙企業(yè)通知，因質(zhì)量問題需要退貨，甲公司準(zhǔn)備與乙協(xié)商解決。 2002年編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)甲公司將該應(yīng)收賬款列于“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目中，并按5％記提壞賬準(zhǔn)備。2003年1月10日，乙公司退回全部商品及增值稅專用發(fā)票發(fā)票聯(lián)、抵扣聯(lián)。 甲公司于2003年2月15日完成2002年度所得稅匯算清繳，財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日為2003年4月20日。增值稅稅率17%，所得稅稅率33%。
相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為： 借：以前年度損益調(diào)整（調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)收入）2500000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）425000（2500000×17％） 貸：應(yīng)收賬款2925000 借：壞賬準(zhǔn)備146250（2925000×5％） 貸：以前年度損益調(diào)整146250 借：庫存商品 2000000 貸：以前年度損益調(diào)整（調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)成本） 2000000
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 250000 貸：以前年度損益調(diào)整（調(diào)整消費(fèi)稅）250000 借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅34237.50 [（2500000－2000000－146250－250000）×33％] 貸：以前年度損益調(diào)整（調(diào)整所得稅費(fèi)用）34237.50 結(jié)轉(zhuǎn)“以前年度損益調(diào)整”科目余額 借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 69512.50 貸：以前年度損益調(diào)整 69512.50 稅法方面，對(duì)2002年度應(yīng)調(diào)減應(yīng)納所得稅額34237.50元。
例7： 在例6中，如果乙公司于2003年3月10日退回全部商品及增值稅專用發(fā)票發(fā)票聯(lián)、抵扣聯(lián)。則相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄如下：
借：以前年度損益調(diào)整（調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)收入）2500000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）425000（2500000×17％） 貸：應(yīng)收賬款 2925000 借：壞賬準(zhǔn)備146250（2925000×5％） 貸：以前年度損益調(diào)整146250 借：庫存商品2000000 貸：以前年度損益調(diào)整（調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)成本）2000000 借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅250000 貸：以前年度損益調(diào)整（調(diào)整消費(fèi)稅）250000
對(duì)于所得稅費(fèi)用的計(jì)量則應(yīng)分別以下情況處理：
概念界定： 應(yīng)付稅款法：將本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間產(chǎn)生的差異均在當(dāng)期確認(rèn)所得稅費(fèi)用。其特點(diǎn)是本期的所得稅費(fèi)用等于按本期應(yīng)納稅所得與適用稅率計(jì)算的應(yīng)交所得稅。該方法不確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅影響金額，時(shí)間性差異產(chǎn)生的所得稅影響金額確認(rèn)為本期的所得稅費(fèi)用或抵減本期所得稅費(fèi)用。
根據(jù)此規(guī)定，例7中，在以上賬務(wù)處理的基礎(chǔ)上，無需再作調(diào)整所得稅費(fèi)用的處理，直接結(jié)轉(zhuǎn)“以前年度損益調(diào)整”科目余額，會(huì)計(jì)分錄為： 借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)103750 貸：以前年度損益調(diào)整103750
概念界定： 納稅影響會(huì)計(jì)法：將本期由于時(shí)間性差異產(chǎn)生的所得稅影響金額，遞延和分配到以后各期。其特點(diǎn)是確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響，并將確認(rèn)的時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額計(jì)入遞延稅款的借方或貸方，同時(shí)確認(rèn)所得稅費(fèi)用或抵減所得稅費(fèi)用。
根據(jù)此規(guī)定，例7中甲公司在以上賬務(wù)處理的基礎(chǔ)上，對(duì)2002年度的所得稅費(fèi)用進(jìn)行調(diào)整，其會(huì)計(jì)分錄為： 借：遞延稅款34237.50 [（2500000－2000000－146250－250000）×33％] 貸：以前年度損益調(diào)整（調(diào)整所得稅費(fèi)用）34237.50 結(jié)轉(zhuǎn)“以前年度損益調(diào)整”科目余額 借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)69512.50 貸：以前年度損益調(diào)整69512.50
如果例7中甲公司2003年度實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額1000萬元，則應(yīng)按照10000000－（2500000－2000000－146250－250000）＝9896250作為2003年度應(yīng)納稅所得額，應(yīng)交所得稅為9896250×33％＝3265762.50。
如果采用應(yīng)付稅款法，2003年度所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)分錄為： 借：所得稅3265762.50 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅3265762.50 如果采用納稅影響會(huì)計(jì)法，則2003年度所得稅費(fèi)用的賬務(wù)處理為： 借：所得稅3300000 貸：遞延稅款34237.50 [（2500000－2000000－146250－250000）×33％] 應(yīng)交稅金－應(yīng)交所得稅3265762.50（9896250×33％）
四、問：企業(yè)提取和轉(zhuǎn)回的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)如何進(jìn)行納稅調(diào)整？
目前，只有壞賬準(zhǔn)備金、商品削價(jià)準(zhǔn)備金、金融企業(yè)的呆賬準(zhǔn)備金按稅法規(guī)定的比例允許在稅前扣除。
概念界定 可抵減時(shí)間性差異：指未來可以從應(yīng)納稅所得中扣除的時(shí)間性差異。企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)費(fèi)用或損失，按會(huì)計(jì)制度應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用或損失，但按稅法規(guī)定需待以后期間從應(yīng)稅所得中扣減。企業(yè)獲得的某項(xiàng)收益，按照會(huì)計(jì)制度應(yīng)當(dāng)于以后期間確認(rèn)收益，但按照稅法的規(guī)定需計(jì)入當(dāng)期應(yīng)稅所得。
稅法規(guī)定，企業(yè)提取的資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備，盡管在提取年度稅前不允許扣除，但在企業(yè)資產(chǎn)損失實(shí)際發(fā)生時(shí)，在實(shí)際發(fā)生年度是允許扣除的，由此而產(chǎn)生的差異是可抵減時(shí)間性差異。本年計(jì)提的各項(xiàng)準(zhǔn)備，除稅法規(guī)定允許扣除的準(zhǔn)備外，均應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
例8（稅法規(guī)定有計(jì)提比例的）：某工業(yè)企業(yè)2001年末應(yīng)收賬款余額為1000萬元，企業(yè)根據(jù)需要提取壞賬準(zhǔn)備比例為1%，上年壞賬準(zhǔn)備年末余額為0。2001年末企業(yè)提取壞賬準(zhǔn)備=1000×1%=10萬元；
會(huì)計(jì)處理：
借：管理費(fèi)用——計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備 10萬元
貸：壞賬準(zhǔn)備 10萬元
但稅法允許稅前扣除的壞賬準(zhǔn)備=1000×5‰=5萬元
2001年末，企業(yè)在納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額5萬元（10－5）。
例9（稅法全額不允許稅前扣除的）： 某公司2000年12月26日購入一臺(tái)行政部門使用的不需要安裝的設(shè)備，價(jià)值為100萬元，款項(xiàng)以銀行存款支付，預(yù)計(jì)使用年限為5年，凈殘值為5萬元，采用直線法計(jì)提折舊。2002年12月30日，公司在檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)，該設(shè)備有可能發(fā)生減值，預(yù)計(jì)未來可收回金額為41萬元。 該設(shè)備2001、2002年每年計(jì)提折舊=（100－5）/5=19萬元。 2002年末賬面凈值=100－2×19=62萬元，而預(yù)計(jì)可收回金額為41萬元，應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備21萬元（62－41）。
會(huì)計(jì)處理： 借：營(yíng)業(yè)外支出——計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 21萬元 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 21萬元
稅法只對(duì)壞賬準(zhǔn)備金、商品削價(jià)準(zhǔn)備金、金融企業(yè)的呆賬準(zhǔn)備金允許按規(guī)定的比例在稅前扣除，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度等規(guī)定提取除上述三項(xiàng)之外的任何形式的準(zhǔn)備金（包括資產(chǎn)準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等）不得在企業(yè)所得稅前扣除。故本年計(jì)提的21萬元的減值準(zhǔn)備，企業(yè)應(yīng)在2002年末納稅申報(bào)時(shí)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
假定例9中公司不存在其它納稅調(diào)整事項(xiàng)，2002年末的會(huì)計(jì)利潤(rùn)為100萬元，所得稅稅率為33%。
1、如果采用應(yīng)付稅款法： 2002年的應(yīng)交所得稅=（100+21）×33%=39.93萬元 會(huì)計(jì)處理： 借：所得稅 39.93萬元 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 39.93萬元 2、如果采用納稅影響會(huì)計(jì)法： 2002年的遞延稅款=21×33%=6.93萬元 2002年的應(yīng)交所得稅=（100+21）×33%=39.93萬元 會(huì)計(jì)處理： 借：遞延稅款 6.93萬元 所得稅 33萬元 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 39.93萬元
例9中，假設(shè)2002年末計(jì)提減值準(zhǔn)備后，預(yù)計(jì)凈殘值仍為5萬元。則2003、2004年會(huì)計(jì)上計(jì)提折舊=（41－5）/3=12萬元； 會(huì)計(jì)處理： 借：管理費(fèi)用 12萬元 貸：累計(jì)折舊 12萬元
而按稅法規(guī)定，提取的減值準(zhǔn)備在2002年申報(bào)納稅時(shí)，已調(diào)增當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額，所以稅法上應(yīng)按提取減值準(zhǔn)備前的賬面價(jià)值62萬元確認(rèn)應(yīng)計(jì)提的折舊，折舊額=（62－5）/3=19萬元。由于稅法上允許扣除的折舊大于會(huì)計(jì)上計(jì)提的折舊，故2003、2004年各調(diào)減應(yīng)納稅所得額7萬元（19－12）。
假定例9中該公司不存在其它納稅調(diào)整事項(xiàng)，2003年末的會(huì)計(jì)利潤(rùn)為57萬元，所得稅率為33%。 則2003年應(yīng)申報(bào)的應(yīng)納稅所得額=57－7=50萬元。
1、如果采用應(yīng)付稅款法核算： 2003年的應(yīng)交所得稅=50×33%=16.5萬元 會(huì)計(jì)處理： 借：所得稅 16.5萬元 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 16.5萬元
2、如果采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算： 由于計(jì)提折舊而產(chǎn)生的7萬元的差異屬于應(yīng)納稅的時(shí)間性差異，即在未來增加應(yīng)納稅所得額的時(shí)間性差異。 2003年的應(yīng)交所得稅=50×33%=16.5萬元 2003年的遞延稅款=(19－12) ×33%=2.31萬元 2003年的所得稅費(fèi)用=16.5－(12－19) ×33%=18.81萬元 會(huì)計(jì)處理： 借：所得稅 18.81萬元 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 16.5萬元 遞延稅款 2.31 萬元
假定例9中該公司不存在其它納稅調(diào)整事項(xiàng)（不考慮由于折舊而引起的差異），2004年末的會(huì)計(jì)利潤(rùn)為35萬元，所得稅率為33%。2004年末，該設(shè)備的會(huì)計(jì)賬面價(jià)值=41－12×2=17萬元。而預(yù)計(jì)可收回金額為27萬元，27－17=10萬元，應(yīng)沖回已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備10萬元。
會(huì)計(jì)處理： 借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 10萬元 貸：營(yíng)業(yè)外支出——計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 10萬元
在稅法上該公司原已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備已于2002年末調(diào)增了應(yīng)納稅所得額，在2004年因價(jià)值恢復(fù)而轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備，應(yīng)在利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)減應(yīng)納稅所得額。
2004年末應(yīng)納稅所得額=35－10=25萬元
1、如果采用應(yīng)付稅款法核算： 在不考慮折舊引起差異的情況下，2004年的應(yīng)交所得稅=（35－10）×33%=8.25萬元。 會(huì)計(jì)處理： 借：所得稅 8.25萬元 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 8.25萬元
2、如果采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算： 在不考慮折舊引起差異的情況下， 2004年的應(yīng)交所得稅=25×33%=8.25萬元 2004年的遞延稅款=10×33%=3.3萬元 2004年的所得稅費(fèi)用=8.25+10×33%=11.55萬元 會(huì)計(jì)處理： 借：所得稅 11.55萬元 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 8.25萬元 遞延稅款 3.3萬元
假定例9中的設(shè)備于2005年1月11日出售，售價(jià)為31萬元，處置過程中發(fā)生清理費(fèi)用2萬元。 處置資產(chǎn)計(jì)入利潤(rùn)總額的金額=31－（100－19×2－12×2－11）－2=2萬元； （說明：100為設(shè)備原值，19為2001、2002年按會(huì)計(jì)制度規(guī)定計(jì)算的折舊額，12為2003、2004年按會(huì)計(jì)制度規(guī)定計(jì)算的折舊額，11為減值準(zhǔn)備賬面余額）
處置資產(chǎn)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額=31－（100－19×4）－2=5萬元； （說明：100為設(shè)備原值，19為按稅法規(guī)定計(jì)算的年折舊額） 因處置已計(jì)提減值準(zhǔn)備的各項(xiàng)資產(chǎn)產(chǎn)生的納稅調(diào)整金額=5－2=3萬元。 假定2005年1月實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)利潤(rùn)為10萬元，不考慮其它納稅調(diào)整事項(xiàng)。
1、如果采用應(yīng)付稅款法核算： 2005年1月會(huì)計(jì)計(jì)提的折舊=（27－5）/12=1.83萬元 （說明：27為2004年底價(jià)值恢復(fù)后的賬面價(jià)值，5為預(yù)計(jì)凈殘值） 2005年1月按稅法計(jì)提的折舊=19/12=1.58萬元 2005年處置時(shí)的應(yīng)交所得稅=[10+3+（1.83－1.58）]×33%=4.37萬元 （說明：10為會(huì)計(jì)利潤(rùn)，3為因處置資產(chǎn)產(chǎn)生的納稅調(diào)整金額） 會(huì)計(jì)處理： 借：所得稅 4.37萬元 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 4.37萬元
2、如果采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算： 2005年的應(yīng)交所得稅=[10+3+（1.83－1.58）]×33%=4.37萬元 2005年的應(yīng)轉(zhuǎn)回的遞延稅款=3.3+2.31+2.31－6.93=0.99萬元 （說明：2002年因計(jì)提減值準(zhǔn)備而產(chǎn)生遞延稅款借方6.93萬元（21×33%）；2003年因計(jì)提折舊而產(chǎn)生遞延稅款貸方2.31萬元（7×33%）；2004年因計(jì)提折舊而產(chǎn)生遞延稅款貸方2.31萬元（7×33%）；2004年因恢復(fù)減值準(zhǔn)備而產(chǎn)生遞延稅款貸方3.3萬元（10×33%）。）
會(huì)計(jì)處理： 借：所得稅 3.38萬元 遞延稅款 0.99萬元 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 4.37萬元
五、問：對(duì)于發(fā)生永久性或?qū)嵸|(zhì)性損害的資產(chǎn)應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理及進(jìn)行納稅調(diào)整？
相關(guān)規(guī)定：
國稅發(fā)[2003]45號(hào)文件：
（一）企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)當(dāng)有確鑿證據(jù)證明已發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時(shí)，扣除變價(jià)收入、可收回的金額以及責(zé)任和保險(xiǎn)賠償后，應(yīng)確認(rèn)為財(cái)產(chǎn)損失。 （二）企業(yè)須及時(shí)申報(bào)扣除財(cái)產(chǎn)損失，需要相關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核的，應(yīng)及時(shí)報(bào)核，不得在不同納稅年度人為調(diào)劑。企業(yè)非因計(jì)算錯(cuò)誤或其他客觀原因，而有意未及時(shí)申報(bào)的財(cái)產(chǎn)損失，逾期不得扣除。確因稅務(wù)機(jī)關(guān)原因未能按期扣除的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，必須調(diào)整所屬年度的申報(bào)表，并相應(yīng)抵退稅款，不得改變財(cái)產(chǎn)損失所屬納稅年度。
（三）稅務(wù)機(jī)關(guān)受理的企業(yè)申報(bào)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)損失，原則上必須在年終申報(bào)納稅之前履行審核審批手續(xù)，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)須按規(guī)定時(shí)限履行審核程序，除非對(duì)資產(chǎn)是否發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害的判斷發(fā)生爭(zhēng)議，不得無故拖延，否則將按《中華人民共和國稅收征收管理法》和稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制的有關(guān)規(guī)定追究責(zé)任；發(fā)生爭(zhēng)議的，應(yīng)及時(shí)請(qǐng)示上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)。
（四）當(dāng)存貨發(fā)生以下一項(xiàng)或若干情況時(shí)，應(yīng)當(dāng)視為永久或?qū)嵸|(zhì)性損害： 1.已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨； 2.已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨； 3.經(jīng)營(yíng)中已不再需要，并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨； 4.其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。
（五）出現(xiàn)下列情況之一的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)視為永久或?qū)嵸|(zhì)性損害： 1.長(zhǎng)期閑置不用，在可預(yù)見的未來不會(huì)再使用，且已無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)； 2.由于技術(shù)進(jìn)步等原因，已不可使用的固定資產(chǎn)； 3.已遭毀損，不再具有使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)； 4.因固定資產(chǎn)本身原因，使用將產(chǎn)生大量不合格品的固定資產(chǎn)； 5.其他實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的固定資產(chǎn)。
（六）當(dāng)無形資產(chǎn)存在以下一項(xiàng)或若干情況時(shí)，應(yīng)當(dāng)視為永久或?qū)嵸|(zhì)性損害： 1.已被其他新技術(shù)所替代，并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的無形資產(chǎn)； 2.已超過法律保護(hù)期限，并且已不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的無形資產(chǎn)； 3.其他足以證明已經(jīng)喪失使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的無形資產(chǎn)
（七）當(dāng)投資存在以下一項(xiàng)或若干情況時(shí)，應(yīng)當(dāng)視為永久或?qū)嵸|(zhì)性損害： 1.被投資單位已依法宣告破產(chǎn)； 2.被投資單位依法撤銷； 3.被投資單位連續(xù)停止經(jīng)營(yíng)3年以上，并且沒有重新恢復(fù)經(jīng)營(yíng)的改組等計(jì)劃； 4.其他足以證明某項(xiàng)投資實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的情形。
注意事項(xiàng)： 1、2003年以前，除了應(yīng)收賬款確認(rèn)為壞賬有比較詳細(xì)的規(guī)定外，判斷其他資產(chǎn)發(fā)生損失的標(biāo)準(zhǔn)，稅法一直沒有明確，這次利用稅法與會(huì)計(jì)差異協(xié)調(diào)的機(jī)會(huì)，內(nèi)資企業(yè)所得稅法對(duì)存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和投資等發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損失的標(biāo)準(zhǔn)作了明確。應(yīng)該說這些標(biāo)準(zhǔn)基本上與會(huì)計(jì)制度的規(guī)定是一致的。主要差別是，稅法除了規(guī)定判斷標(biāo)準(zhǔn)外，還有審核批準(zhǔn)的程序性要求。企業(yè)的資產(chǎn)發(fā)生可以確認(rèn)損失的情況時(shí)，應(yīng)及時(shí)申請(qǐng)審批，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)審核批準(zhǔn)。
2、稅務(wù)機(jī)關(guān)受理的企業(yè)申報(bào)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)損失，原則上必須在年終申報(bào)納稅之前履行審核審批手續(xù)，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)須按規(guī)定時(shí)限履行審核程序，除非對(duì)資產(chǎn)是否發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害的判斷發(fā)生爭(zhēng)議，不得無故拖延，否則將按《中華人民共和國稅收征收管理法》和稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制的有關(guān)規(guī)定追究責(zé)任；發(fā)生爭(zhēng)議的，應(yīng)及時(shí)請(qǐng)示上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)。
例10： 某造紙廠2000年12月份購進(jìn)生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備一套，支付價(jià)款500萬元，該廠采用直線法計(jì)提折舊，殘值率5%，折舊年限為8年，2003年12月由于管理人員操作不當(dāng)，造成機(jī)器報(bào)廢，截至報(bào)廢日已經(jīng)計(jì)提折舊1781250.00元。2003年12月份保險(xiǎn)公司賠償損失100萬元，責(zé)任人賠償1萬元。該固定資產(chǎn)變價(jià)收入101萬元，發(fā)生的清理費(fèi)用為1萬元。（該企業(yè)所得稅稅率為33%，不考慮固定資產(chǎn)處置時(shí)的其他稅金）
會(huì)計(jì)處理： 1、先將該固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理： 借：固定資產(chǎn)清理 3218750.00 累計(jì)折舊 1781250.00 貸：固定資產(chǎn) 5000000.00 2、收到保險(xiǎn)公司賠償款： 借：銀行存款 1000000.00 貸：固定資產(chǎn)清理 1000000.00 3、對(duì)相關(guān)責(zé)任人進(jìn)行罰款： 借：現(xiàn)金 10000.00 貸：固定資產(chǎn)清理 10000.00
4、將該固定資產(chǎn)變現(xiàn)： 借：銀行存款 1010000.00 貸：固定資產(chǎn)清理 1010000.00 5、發(fā)生的清理費(fèi)用： 借：固定資產(chǎn)清理 10000.00 貸：現(xiàn)金 10000.00 6、將固定資產(chǎn)清理差額（損失）轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外支出： 借：營(yíng)業(yè)外支出 1208750.00 貸：固定資產(chǎn)清理 1208750.00
根據(jù)本例，該套機(jī)器設(shè)備報(bào)廢損失只有經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后才能在稅前扣除。從賬面來看，該企業(yè)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”的固定資產(chǎn)清理損失為1208750.00元，該企業(yè)是否應(yīng)按1208750.00元向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)審批呢？答案是否定的。根據(jù)稅法規(guī)定，該套機(jī)器設(shè)備計(jì)提折舊的年限應(yīng)不短于10年，而該企業(yè)計(jì)提折舊的年限僅為8年，因此兩者之間存在差異。 由于二者差異的存在，該企業(yè)每月會(huì)計(jì)上計(jì)提的折舊（8年）為49479.17元，而按稅法規(guī)定每月允許企業(yè)稅前扣除的折舊（10年）為39583.33元。
我們可將上文中因永久性或?qū)嵸|(zhì)性損失資產(chǎn)產(chǎn)生的納稅調(diào)整金額的計(jì)算公式變形為兩個(gè)部分，即 因永久性或?qū)嵸|(zhì)性損失資產(chǎn)產(chǎn)生的納稅調(diào)整金額＝（按會(huì)計(jì)規(guī)定計(jì)入當(dāng)期損益的永久性或?qū)嵸|(zhì)性損失的資產(chǎn)價(jià)值）－［按稅法規(guī)定確定的資產(chǎn)成本（或原價(jià)）－按稅法規(guī)定計(jì)提的累計(jì)折舊（或累計(jì)攤銷額）－發(fā)生永久性或?qū)嵸|(zhì)性損失的資產(chǎn)變價(jià)凈收入－責(zé)任和保險(xiǎn)賠償］
前半部分為該企業(yè)會(huì)計(jì)上確認(rèn)的該項(xiàng)固定資產(chǎn)的凈損失，即會(huì)計(jì)上計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”的固定資產(chǎn)凈損失；后半部分為該企業(yè)按稅法規(guī)定確認(rèn)的該項(xiàng)固定資產(chǎn)的凈損失，即該企業(yè)應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)稅前扣除的固定資產(chǎn)凈損失，也就是稅法上確認(rèn)的凈損失。兩者的差額即為該項(xiàng)固定資產(chǎn)發(fā)生損失應(yīng)納稅調(diào)整的數(shù)額。
因此，因永久性或?qū)嵸|(zhì)性損失的資產(chǎn)變價(jià)凈收入，即該機(jī)器設(shè)備的變價(jià)凈收入為100萬元（101－1），責(zé)任和保險(xiǎn)賠償款為101萬元（100＋1），按稅法規(guī)定確定的資產(chǎn)成本（或原價(jià)）應(yīng)該和企業(yè)的固定資產(chǎn)入賬價(jià)值是一致的，均為500萬元，按會(huì)計(jì)規(guī)定計(jì)入當(dāng)期損益的永久性或?qū)嵸|(zhì)性損失的資產(chǎn)價(jià)值為該企業(yè)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”的數(shù)額1208750.00元。
關(guān)鍵是按稅法規(guī)定計(jì)提的累計(jì)折舊（或累計(jì)攤銷額）的確定，按照稅法規(guī)定，該企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照10年計(jì)提折舊，因此，截至報(bào)廢之日，該企業(yè)按稅法規(guī)定計(jì)提的累計(jì)折舊（或累計(jì)攤銷額）按下列方法計(jì)算： 500×（1－5%）÷10÷12×36=1425000.00元
綜上所述，該企業(yè)的納稅調(diào)整金額為 1208750.00－（5000000.00－1425000.00－1000000.00－1010000.00）=－356250.00（元） 所以，在年終匯算清繳時(shí)，該企業(yè)應(yīng)該調(diào)減應(yīng)納稅所得額356250.00元。
假設(shè)上例中該企業(yè)當(dāng)年度利潤(rùn)總額為70萬元，將其他納稅調(diào)整事項(xiàng)處理完畢后，應(yīng)納稅所得額為80萬元（包括該項(xiàng)固定資產(chǎn)多計(jì)提的折舊也已作納稅調(diào)整）。
1、采用應(yīng)付稅款法核算： 根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)在采用應(yīng)付稅款法核算時(shí)，其會(huì)計(jì)處理為： 借：所得稅 146437.50 [（800000－356250.00）×33%] 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 146437.50
2、采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算： 由于以前年度均須對(duì)累計(jì)折舊進(jìn)行納稅調(diào)整，會(huì)計(jì)分錄為： 借：遞延稅款 39187.50 （118750.00×33%） 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 39187.50
因此，在該固定資產(chǎn)進(jìn)行清理時(shí)，需要對(duì)該固定資產(chǎn)已經(jīng)計(jì)入遞延稅款的數(shù)額進(jìn)行轉(zhuǎn)回，會(huì)計(jì)處理為： 借：所得稅 224812.50 貸：遞延稅款 78375.00 （ 356250.00×33%） 應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 146437.50 [（800000－356250.00）×33%]
說明：“遞延稅款”貸方發(fā)生額78375元為前兩年計(jì)提折舊在稅前調(diào)增應(yīng)納稅所得額的數(shù)額。
六、企業(yè)為減資等目的回購本公司股票，如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理及納稅調(diào)整？
相關(guān)規(guī)定：
國稅發(fā)[2003]45號(hào)文件規(guī)定：企業(yè)為合并而回購本公司股票，回購價(jià)格與發(fā)行價(jià)格之間的差額，屬于企業(yè)權(quán)益的增減變化，不屬于資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，不得從應(yīng)納稅所得中扣除，也不計(jì)入應(yīng)納稅所得。
注意事項(xiàng)： 由于公司回購本公司股票的行為，不論在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中還是在稅法中均認(rèn)定屬于企業(yè)權(quán)益的增減變化，不屬于資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，不計(jì)入損益，與所得稅無關(guān)。
在國外成熟的證券市場(chǎng)上，股票回購是一種合法的公司行為。但由于股票回購不可避免地會(huì)引起股票價(jià)格的波動(dòng)，我國《公司法》規(guī)定，公司不得收購本公司的股票，但為減少公司資本或者與持有本公司股票的其他公司合并時(shí)除外。公司收購本公司股票后，必須在10天內(nèi)注銷該部分股票，依照法律、行政法規(guī)辦理變更登記并公告。
例11： 某上市公司流通在外的普通股共計(jì)6000萬股，每股市場(chǎng)價(jià)格為14元，面值為1元，該股票發(fā)行時(shí)價(jià)格為10元每股，公司用每股15元的價(jià)格回購本公司股票1000萬股。
會(huì)計(jì)處理： 1、股票發(fā)行時(shí)： 借：銀行存款 60000萬元 貸：股本 6000萬元 資本公積—股本溢價(jià) 54000萬元 2、股票回購時(shí)： 借：股本 1000萬元 資本公積—股本溢價(jià) 9000萬元 盈余公積 5000萬元 貸：銀行存款 15000萬元 稅務(wù)處理：不計(jì)入損益，與所得稅無關(guān)。
七、企業(yè)發(fā)給停止實(shí)物分房以前參加工作未享受福利分房待遇的無房老職工的一次性住房補(bǔ)貼資金，如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理與納稅調(diào)整？
相關(guān)規(guī)定： 國稅發(fā)[2003]45號(hào)文件規(guī)定：企業(yè)發(fā)給停止實(shí)物分房以前參加工作的未享受福利分房待遇的無房老職工的一次性住房補(bǔ)貼資金，省級(jí)人民政府未規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的，由省一級(jí)國稅局、地稅局參照其他省份及有關(guān)部門標(biāo)準(zhǔn)協(xié)商確定。
財(cái)會(huì)[2001]5號(hào)文件規(guī)定： 企業(yè)按規(guī)定給予職工各種住房補(bǔ)貼，分別以下情況處理： （一）企業(yè)按規(guī)定給予職工的住房提租補(bǔ)貼和住房困難補(bǔ)助，借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記“應(yīng)付工資”、“現(xiàn)金”等科目。
（二）企業(yè)按規(guī)定發(fā)給1998年12月31日以前參加工作的無房老職工的一次性住房補(bǔ)貼和住房未達(dá)標(biāo)老職工補(bǔ)差的一次性住房補(bǔ)貼按實(shí)際發(fā)放的金額，借記“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目，貸記“其他應(yīng)交款”等科目；由此造成未分配利潤(rùn)負(fù)數(shù)的，按本規(guī)定一的原則處理。企業(yè)按規(guī)定將應(yīng)發(fā)給職工的住房補(bǔ)貼專戶存儲(chǔ)時(shí)，借記“其他應(yīng)交款”科目，貸記“銀行存款”科目。
八、問：企業(yè)對(duì)按權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資所產(chǎn)生的股權(quán)投資差額及處置長(zhǎng)期股權(quán)投資損益應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理及納稅調(diào)整？
例12： B企業(yè)2002年1月1日用原材料向N公司投資，該批原材料賬面價(jià)值100萬元，公允價(jià)值120萬元。B企業(yè)的投資占N公司有表決權(quán)資本的60％，N公司所有者權(quán)益為150萬
其投資時(shí)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——N公司 900000 ——N公司股權(quán)投資差額 304000 貸：原材料 1000000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 204000
股權(quán)投資差額在確認(rèn)有關(guān)的投資收益時(shí)進(jìn)行攤銷（假定按10年攤銷），作如下賬務(wù)處理： 借：投資收益——股權(quán)投資差額攤銷 30400 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——N公司股權(quán)投資差額 30400
稅務(wù)處理： 按稅法規(guī)定應(yīng)將其公允價(jià)值120萬元與賬面價(jià)值100萬元的差額20萬元調(diào)增應(yīng)納稅所得額，同時(shí)還應(yīng)將股權(quán)投資差額攤銷部分30400元調(diào)增應(yīng)納稅所得額。因此，B企業(yè)2002年度共應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額200000+30400元=230400元
（二）納稅調(diào)整金額的計(jì)算
在例12中，假設(shè)2003年B企業(yè)以1300000元價(jià)格，將該投資轉(zhuǎn)讓給C公司，則按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入當(dāng)期損益的處置損益為：1300000－（900000+304000－30400）= 126400元

按稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額的處置損益為：1300000－（1200000+204000）= －104000元

納稅調(diào)整金額為：－104000－126400=－230400元
（三）計(jì)算當(dāng)期應(yīng)交所得稅及確認(rèn)當(dāng)期所得稅費(fèi)用有關(guān)的會(huì)計(jì)處理
假設(shè)在例12中B公司不處置該筆投資，2003年股權(quán)投資差額借方余額又?jǐn)備N30400元，如果該年度無其它納稅調(diào)整事項(xiàng)，且稅前利潤(rùn)為300000元，則其應(yīng)納稅所得額為300000+30400=330400元。
如果采用應(yīng)付稅款法，會(huì)計(jì)分錄如下： 借：所得稅 109032 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 109032 如果采用納稅影響會(huì)計(jì)法，會(huì)計(jì)分錄如下： 借：所得稅 99000 遞延稅款 10032 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 109032
2、處置長(zhǎng)期股權(quán)投資當(dāng)期計(jì)算當(dāng)期應(yīng)交所得稅和所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理
假設(shè)例12中，B企業(yè)2003年將長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓后的當(dāng)年度利潤(rùn)總額為300000元，且除處置長(zhǎng)期股權(quán)投資產(chǎn)生的納稅調(diào)整金額外無其它納稅調(diào)整事項(xiàng)，則其應(yīng)納稅所得額為300000＋（－230400）＝69600元，
如果采用應(yīng)付稅款法核算，會(huì)計(jì)分錄如下： 借：所得稅 22968 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 22968 如果采用納稅影響會(huì)計(jì)法，會(huì)計(jì)分錄如下： 借：所得稅 99000 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 22968 遞延稅款 76032
九、其他有關(guān)問題

六、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅
國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)虛報(bào)虧損企業(yè)所得稅 處理問題的批復(fù) 國稅函[2004]296號(hào) 2004-2-29

七、個(gè)人所得稅
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以免費(fèi)旅游方式提供對(duì)營(yíng)銷人員 個(gè)人獎(jiǎng)勵(lì)有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知 財(cái)稅[2004]11號(hào) 2004-1-20
關(guān)于個(gè)人銀行結(jié)算財(cái)戶利息所得征收個(gè)人所得稅問題的通知 國稅發(fā)[2004]6號(hào) 2004-1-12

八、城市維護(hù)建設(shè)稅
國家稅務(wù)總局 關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)《國務(wù)院辦公廳對(duì)〈中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例〉第五條的解釋的復(fù)函》的通知 國稅函[2004]420號(hào) 2004-3-31

九、印花稅
國家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅違章處罰有關(guān)問題的通知 國稅發(fā)[2004]15號(hào) 2004-1-29
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知 財(cái)稅[2003]183號(hào) 2003-12-8

十、房產(chǎn)稅
財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于明確免征房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅的鐵路 運(yùn)輸企業(yè)范圍及有關(guān)問題的通知 財(cái)稅[2004]36號(hào) 2004-2-27

新近企業(yè)稅收法規(guī)制度與企業(yè)改制的實(shí)務(wù)操作